Taxeringsåren 2006-2008
 
En ideell förening ("Föreningen") har som ändamål underlätta  verksamhet inom vissa branscher samt att utdela understöd och pensioner. Föreningen uppfyller inte kraven för att undantas från skattskyldighet enligt reglerna för ideella föreningar i 7 kap. 7-13 §§ inkomstskattelagen (IL).
 
Under 1980-talet bildade Föreningen en stiftelse ("Stiftelsen") genom att avskilja ett belopp. Stiftelsens ändamål  var att främja vård av äldre behövande medlemmar av en viss krets samt deras barn och behövande änkor ävensom att understödja uppfostran och utbildning av ungdomar, företrädesvis inom vissa näringsgrenar. Stiftelsen undantas från skattskyldighet i viss omfattning enligt reglerna för stiftelser i 7 kap. 3-6 §§ IL.
 
Avsikten är att Stiftelsens verksamhet ska utvidgas varvid viss fullföljdsverksamhet ska överföras till den från Föreningen. Stadgarna har därför, efter tillstånd av länsstyrelsen, ändrats så att den utvidgats på visst sätt. Med anledning härav ska Föreningen tillskjuta ett större belopp till Stiftelsen. Tillskottet ska göras i form av kontanta medel eller värdepapper.
 
Föreningen frågar om uttagsbeskattning ska ske i det fall överföringen avser kontanta medel (fråga 1), eller värdepapper, där marknadsvärdena överstiger de beräknade omkostnadsbeloppen (fråga 3). Medlemmen A frågar om han ska utdelningsbeskattas i anledning av överföringarna (frågorna 2 och 4).

 
SRN beslutade följande.
 
"FÖRHANDSBESKED
 
Frågorna 1 och 3
 
Uttagsbeskattning skall ske endast i det fall överföringen avser värdepapper.

 
Frågorna 2 och 4
 
Utdelningsbeskattning skall inte ske i något av alternativen."
 
Under Motivering anger SRN bl.a. följande.

 
"Frågorna 1 och 3

Enligt praxis kan en överföring av kontanta medel inte i sig föranleda någon uttagsbeskattning (RÅ 2000 not. 86).
 
Alternativet till att överföra kontanter är att överföra värdepapper till underpris. Enligt 22 kap. 3 § IL föreligger ett uttag om en tillgång överlåts till underpris. Ett ytterligare krav är att underpriset inte är affärsmässigt motiverat.
 
Av praxis följer att överlåtelsen inte omfattas av detta undantag (RÅ 2004 ref. 94). Det innebär att överlåtelsen skall anses som ett uttag enligt 22 kap. 3 § IL.
 
Vidare finns i 22 kap. 9 - 13 §§ IL bestämmelser om när uttagsbeskattning inte skall ske. Enligt 11 § skall uttagsbeskattning inte ske vid sådana underprisöverlåtelser som avses i 23 kap. IL.
 
Ett av villkoren för en underprisöverlåtelse är enligt 23 kap. 14 § andra stycket IL att en svensk stiftelse inte får vara förvärvare. Villkoret ifråga är således inte uppfyllt. Det saknas därför möjlighet att med stöd av bestämmelserna i 23 kap. IL underlåta uttagsbeskattning.
 
Av det anförda följer att Föreningen skall uttagsbeskattas för en överlåtelse av värdepappren till Stiftelsen.

 
Frågorna 2 och 4
 
Eftersom en värdeöverföring som sker till Stiftelsen enligt något av alternativen inte omfattas av bestämmelserna om underprisöverlåtelser i 23 kap. IL återstår att bedöma om medlemmen i Föreningen skall beskattas för utdelning på grund av värdeöverföringen.
 
I RÅ 2004 ref. 1 anges att en förmögenhetsöverföring som inte är affärsmässigt motiverad från ett aktiebolag till ett annat skall anses innebära ett sådant förfogande över det överförda värdet att det skall behandlas som utdelning till aktieägarna i det överlåtande bolaget. Överföringen skall därför föranleda utdelningsbeskattning om det inte är fråga om en underprisöverlåtelse som enligt 23 kap. IL skall undantas från uttagsbeskattning, eftersom undantaget från utdelningsbeskattning i 23 kap. 11 § IL då är tillämpligt. Uttalandet gjordes bl.a. mot bakgrund av att förmögenhetsöverföringen var att hänföra till utdelning enligt 42 kap. 1 § första stycket IL.
 
Härav följer att överföring av kontanter eller en underprisöverlåtelse från en ideell förening som inte uppfyller förutsättningarna för att undantas från uttagsbeskattning enligt 23 kap. IL till en stiftelse aktualiserar frågan om medlemmarna i föreningen i motsvarande mån skall utdelningsbeskattas.

En förutsättning för beskattning är att någon bestämmelse om utdelning omfattar denna situation. Utöver den allmänna bestämmelsen om utdelning i 42 kap. 1 § första stycket IL finns en särskild bestämmelse i kapitlets 18 § om utskiftning från ideella föreningar. I den senare bestämmelsen föreskrivs att som utdelning behandlas vad som, utöver inbetald insats, skiftas ut till en medlem i en ideell förening i samband med att föreningen upplöses eller när medlemmen utträder ur föreningen eller i liknande fall.
 
Bestämmelsen om beskattning vid utskiftning från ideella föreningar infördes år 1977 i 38 § 1 mom. andra stycket kommunalskattelagen (1928:370) i samband med att utvidgade skattefrihetsbestämmelser för föreningarna infördes. Syftet var att förhindra att en begränsat skattskyldig ideell förening skulle kunna upphöra och utskifta tillgångarna till medlemmarna eller andra personer (prop. 1976/77:135 s.87 f .). Enligt sin ordalydelse gäller dock bestämmelsen oavsett om den ideella föreningen är skattskyldig för samtliga inkomster eller ej.
 
I förarbetena tas inte upp hur nämnda bestämmelse förhåller sig till den allmänna bestämmelsen om utdelning i 42 kap. 1 § första stycket IL. En förutsättning för beskattning enligt den sistnämnda bestämmelsen är att det är fråga om utdelning på grund av innehav av tillgångar. Därigenom synes utrymmet att tillämpa bestämmelsen i fråga om utbetalningar från ideella föreningar begränsas högst avsevärt (jfr Persson Österman, Kontinuitetsprincipen, 1997, s.457 f .).
 
Ett medlemskap i en ideell förening kan inte ses som en tillgång i en ideell förening och inte heller jämställas med ett indirekt ägande av föreningens tillgångar (jfr RÅ 1999 not. 100). Med hänsyn härtill aktualiseras i förevarande fall inte någon beskattning enligt 42 kap. 1 § första stycket IL.
 
Fråga är då om värdeöverföringen skall behandlas som utdelning enligt 42 kap. 18 § IL.
 
Beträffande bestämmelsens omfattning konstaterades under lagstiftningsarbetet att den sannolikt skulle komma att få ytterst liten praktisk betydelse eftersom det i de flesta ideella föreningars stadgar finns uttryckliga föreskrifter om vad föreningen skall göra med eventuell behållning om den upplöses (a. prop. s.87 f .). Vidare framhölls att det normala torde vara att behållningen vid upplösning skall överföras till en annan organisation med samma ideella ändamål eller att behållningen på annat sätt skall användas för det ändamål som föreningen verkat för. Det ansågs dock inte helt uteslutet att den utvidgade skattefriheten för ideella föreningar kunde, för det fall utskiftning inte skulle medföra några skattekonsekvenser, få föreningar att överväga möjligheten att fördela sin förmögenhet bland medlemmarna. Av förarbetena framgår även att samma skatteeffekt som vid upplösning av föreningen bör inträda om medel utskiftas till medlem vid delupplösning av föreningen.
 
I två överklagade förhandsbesked har slagits fast att medlemmarna i en ideell förening skall utdelningsbeskattas enligt 42 kap. 18 § IL om föreningen överlåter tillgångar till underpris till medlemmarna själva (RÅ 1999 not. 211) eller till ett aktiebolag, handelsbolag eller ekonomisk förening som medlemmarna skulle bli delägare respektive medlemmar i (RÅ 1999 not. 100). Anledning till utdelningsbeskattning i det senare fallet var att medlemmarna i den ideella föreningen kunde tillgodogöra sig en värdeökning på aktierna eller andelarna efter värdeöverföringen vilket i princip inte var möjligt så länge tillgången låg kvar i den ideella föreningen.
 
Att 42 kap. 18 § IL inte skall föranleda någon beskattning av medlemmarna i en ideell förening vid en värdeöverföring från föreningen till ett annat rättssubjekt om överlåtelsen inte leder till att medlemmarnas ekonomiska situation förändras vinner alltså stöd både av förarbeten och praxis.
 
Här är det fråga om en ideell förening som i syfte att låta viss del av föreningens verksamhet utföras av en stiftelse, vars ändamål ryms inom föreningens ändamål, överför kontanter alternativt tillgångar till stiftelsen utan ersättning.
 
Mot bakgrund av det anförda kan i förevarande fall en värdeöverföring enligt något av alternativen inte anses innebära att Föreningen utskiftat tillgångar till medlemmarna på sätt som skall föranleda att de utdelningsbeskattas. Bedömningen är inte beroende av om Stiftelsen är skattskyldig för alla sina inkomster eller ej."
 
Kommentar:
Skatteverket har överklagat frågorna 2, 3 och 4 och yrkat fastställelse av svaret på fråga 3 samt att frågorna 2 och 4 ska besvaras med att utdelningsbeskattning ska ske.