Inkomsttaxeringarna 2005-2007

Golfklubben är en ideell förening med ändamål att främja och bedriva idrottslig verksamhet i form av golfspel. En person som önskar bli aktiv, spelande medlem i föreningen måste betala dels en kapitalinsats, dels årligen en medlemsavgift. Insatsen återbetalas inte. En medlem som vill utträda ur föreningen hänvisas till att överlåta den rätt som grundas på insatsen - att få spela på föreningens bana - för att kompensera sig för den gjorda insatsen. En sådan tillgång benämns spelrätt. Förvärv av en spelrätt är en förutsättning för att kunna ansöka om medlemskap som aktiv medlem. Köp och försäljning av spelrätter skall administreras av föreningen. Som bevis på att förvärvaren innehar en spelrätt utfärdar föreningen ett intyg. För en medlem som avser att avyttra sin spelrätt finns en hembudsskyldighet till föreningen som gäller till förmån för juniorer som uppnår senioråldern och för nära anhöriga till medlemmar som önskar förvärva en spelrätt.

FRÅGA

När en fysisk person avyttrar sin spelrätt ska denne då ta upp beloppet till beskattning
a) som värdepapper
b) som övrig lös egendom (för privat bruk)
c) på annat sätt och i så fall vilket samt
d) hur ska anskaffningskostnaden beräknas.

REGERINGSRÄTTEN

Vid bedömning av till vilket slags tillgång en spelrätt med den nu aktuella utformningen skall hänföras bör först avgöras om spelrätten utgör en delägarrätt enligt bestämmelserna i 48 kap. 2 § IL. Enligt dessa bestämmelser avses med en delägarrätt bl.a. aktie och vissa till aktier anknutna värdepapper, andel i investeringsfond, andel i en ekonomisk förening och annan tillgång med liknande konstruktion eller verkningssätt. Enligt förarbetena (prop. 1999/2000:2, del I, s. 508 ff. och del 2, s. 572 f.) är vad som avses med termen delägarrätt i stort sett detsamma som de instrument som fanns i exemplifieringen av de finansiella instrumenten i 27 § 1 mom. SIL. Denna paragraf omfattade bl.a. aktier, andelar i ekonomiska föreningar samt andra finansiella instrument med liknande konstruktion och verkningssätt. Av förarbetena till bestämmelsen framgår att också instrument vars avkastning var knuten till det utgivande företagets vinst eller utdelning eller som i övrigt var utformad så att värdeutvecklingen liknade den som gällde för en aktie omfattades av paragrafen. Av betydelse vid bedömningen av om ett instrument skulle anses vara aktieliknande var således om avkastningen eller värdet, direkt eller indirekt, berodde på det utgivande företagets ekonomiska utveckling (prop. 1989/90:110 s. 430 och 433). Vidare angavs att det låg i sakens natur att stora krav på förutsebarhet måste upprätthållas vid den typ av analogitolkning som påbjudits i stadgandet (a. prop. s. 722).

Den aktuella spelrätten förutsätts kunna öka eller minska i värde, allt efter efterfrågan på spelrätter. Eventuella värdeförändringar får dock i första hand antas uppkomma beroende på utvecklingen av allmänhetens efterfrågan på tillgång till golfbanor och inte på någon ekonomisk verksamhet eller ekonomisk utveckling hos den ideella förening som utgett spelrätterna. Enligt Regeringsrättens mening kan därför en spelrätt av ifrågavarande slag inte anses vara en tillgång med liknande konstruktion eller verkningssätt som en aktie eller en andel i en ekonomisk förening.

Fråga uppkommer då om spelrätten skall hänföras till sådana personliga tillgångar som avses i 52 kap. 2 § IL och för vilka gäller särskilda regler för beräkning m.m. av kapitalvinst och avdrag för förlust vid avyttring.

Bestämmelserna i 52 kap. 2 § IL avser sådana tillgångar - andra än dem som anges i bl.a. 48 kap. IL - som den skattskyldige innehaft för personligt bruk. Bestämmelserna tillkom i samband med 1990 års skattereform och avsåg då lösöre som användes för personligt bruk (dåvarande 31 § SIL). Därmed åsyftades enligt förarbetena egendom som till övervägande del används av den skattskyldige eller hans familj för nyttobruk. Det var den faktiska användningen som skulle vara avgörande för gränsdragningen mellan personligt lösöre och annan egendom som kunde omfattas av reglerna i 31 § SIL. Lösöre skulle enligt förarbetena anses använda för personligt bruk även om det fanns ett inslag av kapitalplacering. Om detta inslag dominerade skulle egendomen emellertid inte anses som personligt lösöre (prop. 1989/90:110 s. 474 f.). Uttrycket "personliga tillgångar" som används i 52 kap. 2 § IL avses markera att inte endast lösöre omfattas av bestämmelserna (jfr prop. 1999/2000:2, del 2 s. 606).

Även om ett innehav av en spelrätt skulle innefatta ett visst inslag av kapitalplacering, skall den vid kapitalbeskattningen således behandlas som en personlig tillgång enligt 52 kap. 2 § IL om den används för personligt bruk och kapitalplaceringsinslaget inte dominerar. Enligt Regeringsrättens mening får det system med spelrätter varom här är i fråga i huvudsak bedömas tillkommet för att reglera tillgången till spel på föreningens golfbana. Spelrätterna får därmed anses använda för personligt bruk. De föreliggande omständigheterna ger inte vid handen att kapitalplaceringsinslaget skulle dominera. Med hänsyn härtill finner Regeringsrätten - som inte haft anledning att ta ställning till om utbytet av fordran mot spelrätt medför beskattningskonsekvenser för sökanden - att frågan skall besvaras så att vid sökandens avyttring av spelrätten skall bestämmelserna om avyttring av personliga tillgångar i 52 kap. IL tillämpas.

Kommentar: Konsekvenserna av domen är

- att 25 % av ersättningen minskad med försäljningskostnader får dras av som omkostnadsbelopp,

- att genomsnittsmetoden inte ska tillämpas,

- att kapitalvinst bara ska tas upp till den del den tillsammans med andra vinster på personliga tillgångar överstiger 50 000 kr samt

- att förlust på spelrätten inte får dras av.(Se 52 kap. 2 §, 3 § och 5 § 2 st. IL).

Skatterättsnämnden fann i sitt förhandsbesked att anskaffningsutgiften för spelrätten utgörs av ett belopp motsvarande insatsen i föreningen eller om spelrätten förvärvas av tidigare innehavare, av köpeskillingen.

Det kan noteras att spelrätten i det här fallet var en rättighet skild från medlemskapet i föreningen. Regeringsrätten framhåller att eventuella värdeförändringar fick antas i första hand bero på efterfrågan på tillgång till golfbanor och inte på någon ekonomisk verksamhet eller ekonomisk utveckling hos den ideella förening som utgett spelrätterna. Rätter var därför inte av liknande konstruktion eller verkningssätt som en andel i den ideella föreningen.

Domstolen övergår sedan till att ta ställning till om spelrätten innehas för personligt bruk. Avgörande är om den används för personligt bruk och kapitalplaceringsinslaget inte dominerar. I det aktuella fallet ansågs spelrätterna använda för personligt bruk och omständigheterna gav inte vid handen att kapitalplaceringsinslaget skulle dominera.

Om någon köpt spelrätter enbart i kapitalplaceringssyfte, kan frågan bli annorlunda bedömd.