Inkomsttaxering 1996

AB X yrkade vid 1996 års taxering avdrag för outnyttjat underskott från tidigare år med 213 567 633 kr.

Under 1993 hade AB X genomfört nyemissioner vid två tillfällen. Den första emissionen beslutades vid en extra bolagsstämma den 8 november 1993 och det nyemitterade beloppet uppgick till 200 000 kr medan inbetalt belopp inklusive överkurs uppgick till totalt 30 000 000 kr. Den andra emissionen beslutades den 20 december 1993 och utfördes i form av en apportemission om totalt 74 356 530 kr, varav det nyemitterade beloppet uppgick till 2 974 261 kr. Förfarandet innebar att ett ägarbyte skedde (ägarförändring nr 1).

Genom en pantrealisation december 1995 erhöll en stiftelse 66,99 procent av rösterna i AB X. Stiftelsen erlade, genom pantrealisationen, 29 759 167 kr för aktierna i AB X. Förfarandet innebar att ett ägarbyte skedde (ägarförändring nr 2).

På grund av ägarförändring nr 2 beslutade SKM vid 1996 års taxering inte medge AB X avdrag för outnyttjat underskott från tidigare år mot tidigare medgivna 204 941 360 kr. Vid tillämpningen av den s.k. beloppspärren i 7 § lagen (1993:1539) om avdrag för underskott i näringsverksamhet, LAU, minskades stiftelsens (ägarförändring nr 2) anskaffningsutgift med ovan omnämnda nyemissioner då dessa ansågs utgöra kapitaltillskott.

AB X överklagade SKM:s beslut till LR, som avslog bolagets överklagande. Bolaget överklagade LR:s dom till KR, som delvis biföll överklagandet i den del det avsåg begränsningen av anskaffningsutgiften för aktierna med ovan nämnda nyemissioner. Kammarrätten anförde bl.a. följande.

Kammarrätten gjorde följande bedömning.

"I målet är bl.a. fråga om hur övergångsbestämmelserna till LAU skall tolkas i ett fall, när dels en ägarförändring i slutet av 1995 föregåtts av en ägarförändring före lagens ikraftträdande den 1 januari 1994 men efter den 8 november 1993, dels två nyemissioner beslutats, den ena den 8 november 1993 och den andra den 20 december 1993 i samband med den första ägarförändringen.

Har en ägarförändring ägt rum före den 1 januari 1994 skall enligt övergångsbestämmelserna företagets underskott bestämmas enligt de tidigare gällande reglerna. I målet är ostridigt att ägarförändring nr 1 skedde före den 1 januari 1994.

Fråga uppkommer därefter om de nyemissioner som beslutades den 8 november 1993 och den nyemission (apportemission) genom vilken ägarförändring nr 1 ägde rum skall beaktas när det gäller att begränsa underskottsavdraget enligt 7 § andra stycket LAU med anledning av ägarförändring nr 2.

Enligt 7 § andra stycket LAU skall kostnaden för att erhålla det bestämmande inflytandet över förlustföretaget minskas med kapitaltillskott som förlustföretaget - eller annat företag som ingick i samma koncern som förlustföretaget - erhållit under en period omfattande den del av det beskattningsår då ägarförändringen skedde som föregick ägarförändringen och de två närmast föregående beskattningsåren.

Enligt kammarrättens mening är den närmast till hands liggande tolkningen att de ägarförändringar på vilka beloppsspärren skall tillämpas utgör de yttre gränserna för spärreglernas tillämplighet. Vid annat förhållande kan ett och samma kapitaltillskott vid tillämpningen av 7 § andra stycket LAU komma att avräknas flera gånger från kostnaden för att förvärva det bestämmande inflytandet i de fall ägarförändringar sker förhållandevis tätt. Detta kan rimligen inte ha varit lagstiftarens avsikt. Även ägarförändringar som har skett före den 1 januari 1994 måste enligt kammarrättens mening utgöra en bakre gräns för tillämpligheten av bestämmelsen i 7 andra stycket LAU.

---

Sammanfattningsvis innebär detta för nu aktuellt mål följande. Ägarförändring nr 1 har skett före LAU:s ikraftträdande. De nyemissioner som beslutades den 8 november 1993 har enligt vad handlingarna i målet utvisar skett före ägarförändring nr 1. Den nyemission som beslutades den 20 december 1993 har skett i samband med ägarförändring nr 1. Med hänsyn härtill skall kostnaden för att erhålla det bestämmande inflytandet över bolaget vid ägarförändring nr 2 inte minskas med nämnda nyemissioner enligt bestämmelserna i 7 § andra stycket LAU. Vid beräkningen av den beloppsmässiga begränsningen enligt 7 § första stycket LAU skall hänsyn tas till koncernens sammanlagda underskott. Skattemyndigheten har i sitt beslut angivit koncernens sammanlagda gamla underskott till 213 567 633 kr. Häri ingår bolagets eget underskott om 204 941 360 kr. Beloppet har inte ifrågasatts i målet.

Kammarrätten finner således att bolagets avdrag för outnyttjat underskott från tidigare år enligt 7 § första stycket LAU skall bestämmas till [(200 % x 29 759 167) x (204 941 360/213 567 633)=] 57 114 311 kr."

---

Kommentar:
Skatteverket har överklagat KR:s dom.

Den överklagade frågan är huruvida ett kapitaltillskott ska föranleda en minskning av kostnaden för att uppnå det bestämmande inflytandet hos samtliga nya ägare som förvärvar det bestämmande inflytandet över förlustföretaget enligt 7 § LAU oavsett hur det beaktats hos föregående ägare vid motsvarande beräkning.

Bestämmelserna i 7 § LAU finns numera i 40 kap. 15-17 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Bestämmelsen om att anskaffningsutgiften för aktierna vid tillämpning av den s.k. beloppsspärren ska minskas med kapitaltillskott som har lämnats till ägarföretaget före ägarförändringen (men tidigast två beskattningsår före det beskattningsår då ägarförändringen skedde) finns i 40 kap. 16 § IL. Bestämmelsen har en annorlunda utformning än den hade i LAU, men någon materiell ändring av betydelse för den här aktuella frågan torde inte ha skett (jfr prop. 1999/2000:2 s. 475).