På skatteverket.se använder vi kakor (cookies) för att webbplatsen ska fungera på ett bra sätt för dig. Genom att surfa vidare godkänner du att vi använder kakor. Vad är kakor?

Logotyp, till startsidan

Arkiv för Rättslig vägledning


Skatteverkets yttranden

Nya skatteregler för försäkringsföretag

Datum: 2009-02-08

Område: Inkomstskatt - Näring

Dnr/målnr/löpnr:
131 942785-09/112
Finansdepartementet
Skatte- och tullavdelningen
103 33 STOCKHOLM

Er beteckning Fi2009/7899

Sammanfattning


 
Skatteverket tillstyrker att försäkringsföreningar beskattas på samma sätt som övriga försäkringsföretag. Verket efterlyser emellertid att gränsdragningen mellan den verksamhet som bedrivs för försäkringstagarnas räkning och annan verksamhet tydliggörs.
Skatteverket har anmodats att yttra sig över rubricerad promemoria. Verkets synpunkter följer i allt väsentligt avsnittsindelningen i  promemorian.

 

Avsnitt 1.1 Förslag till lag om ändring i AvPL


 
I 3 §7 st . lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel (1990:661), AvPL, görs en hänvisning till 12 kap. 70 § i förslaget till en ny försäkringsrörelselag (NFRL) när det gäller tillgångar som svarar mot konsolideringsfond. I 12 kap. 70 § regleras konsolideringsfond som ett ömsesidigt försäkringsbolag ska inrätta. NFRL innehåller bestämmelser om konsolideringsfond även i 13 kap. 23 § och 11 kap. 17 § som gäller för en försäkringsförening respektive ett försäkringsaktiebolag som inte får dela ut vinst. Någon hänvisning till dessa lagrum sker dock inte i AvPL, vilket bör åtgärdas.

 

Avsnitt 3.1 Försäkringsföreningar


 

Gränsdragningen mellan verksamhet för försäkringstagarnas räkning och annan verksamhet


 
Skatteverket tillstyrker att försäkringsföreningar beskattas på samma sätt som övriga försäkringsföretag. Verket efterlyser dock att gränsdragningen mellan den verksamhet som en försäkringsförening ska anses bedriva för försäkringstagarnas räkning och eventuell annan verksamhet tydliggörs.
 
Enligt de skatteregler som redan gäller för andra livförsäkringsföretag och som framledes föreslås gälla även för försäkringsföreningar beskattas det kapital som förvaltas för försäkringstagarnas räkning enligt AvPL med undantag för grupplivförsäkringar och vissa sjuk- och olycksfallsförsäkringar vilka beskattas enligt inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Även beskattning av det kapital som är hänförligt till den egna rörelsen, sker efter lagändringsförslaget i prop. 1992/93:187, enligt vanliga inkomstskatteregler. I lagtexten får detta sitt uttryck i 39 kap. 3 § IL genom att influtna premier samt inkomster och utgifter som hänför sig till tillgångar och skulder som förvaltas för försäkringstagarnas räkning undantas från beskattning enligt  IL. Dessa inkomster beskattas i stället schablonmässigt enligt AvPL. Enligt uttalanden i prop. 1992/93:187, s. 170 och 210, avser den egna rörelsen inom livförsäkringsföretagen förvaltning av det egna kapitalet samt utförande av externa tjänster och förvaltningsuppdrag o.d. Det påpekas samtidigt att konventionellt beskattad egen rörelse endast förekommer i fondförsäkringsföretag. Detta uttalande får emellertid ses mot bakgrund av då gällande försäkringsrörelselagstiftning (numera får även andra försäkringsaktiebolag dela ut vinst).  Också i rubricerad promemoria framhålles på s. 21 att verksamhet som ett livförsäkringsföretag bedriver för försäkringstagarnas räkning inte ska inkomstbeskattas medan den egna rörelsen ska beskattas enligt vanliga bolagsskatteregler.
 
Det är tämligen klart att beskattning enligt IL sker för influtna premier samt för inkomster och utgifter avseende försäkringar som i redovisningshänseende tas upp som grupplivförsäkringar eller sådana sjuk- och olycksfallsförsäkringar som avses i 2 kap.3 a §1 st . 1 och 2 samt 3b § 1 st . 1 b och 4 FRL (2 kap. 11 § st. 1-2 samt 12 § försäkringsklass I b och IV enligt NFRL). Det är också klart att inbetalda premier avseende andra försäkringar som meddelas av ett livförsäkringsföretag än de uppräknade inte ska tas upp vid beräkningen av det skattepliktiga resultatet och att ur sådana försäkringar utbetalda försäkringsbelopp inte får dras av. Detta gäller bl.a. pensionsförsäkringar och andra livförsäkringar. Vidare är det klart att inkomster och utgifter som hänför sig till tillgångar och skulder som inte förvaltas för försäkringstagarnas räkning är skattepliktiga respektive avdragsgilla (egen rörelse). Det som däremot enligt Skatteverkets förmenande är förknippat med svårigheter och bör förtydligas är hur den verksamhet som ska anses utgöra egen rörelse ska avskiljas.
 
Som Skatteverket har uppfattat det torde egen rörelse endast kunna förekomma i vinstutdelande försäkringsaktiebolag  (se även Svensk Skattetidning 2008:9 s. 626-640). Förvaltning av eget kapital i andra försäkringsföretag än fondförsäkringsbolag (och numera även andra vinstutdelande försäkringsaktiebolag) torde bli föremål för AvPL-beskattning (med undantag för tillgångar som svarar mot konsolideringsfond i vissa fall) eftersom ingen del av verksamheten kan anses bedriven för någon annans räkning än försäkringstagarnas. I ömsesidiga livförsäkringsbolag och i livförsäkringsaktiebolag som bedriver försäkringsrörelse enligt ömsesidiga principer torde således gränsdragningen mellan den del av verksamhet som beskattas enligt IL respektive AvPL i huvudsak endast avse olika försäkringsgrenar (se även Svensk Skattetidning 2008:9 s. 636). Någon aktieägarrörelse föreligger inte. IL-beskattning torde i så fall aktualiseras bara om försäkringsföretaget meddelar sådana försäkringar som inte ska beskattas enligt AvPL. Detsamma torde enligt Skatteverkets mening gälla för försäkringsföreningar. I vart fall beträffande civilrättsliga överväganden framförs i Ds 2009:55 på s. 295 att regleringen av frågor kring överskottsutdelning och annan användning av försäkringsföreningens egendom i huvudsak bör vara densamma som för ömsesidiga försäkringsbolag. Skatteverket anser att ett klargörande behövs i denna del. Se även nedan under Avsnitt 6.1 Författningskommentar till  3 § AvPL beträffande konsolideringsfonden.
 

Angående48 akap. och 49 kap. IL


 
Försäkringsföreningar kommer att ingå i uppräkningen av de företag som kan agera som det köpande företaget  i 48 a kap. och 49 kap. IL eftersom dessa försäkringar enligt förslaget skatterättsligt likställs med ekonomiska föreningar. Ömsesidiga försäkringsbolag finns med i uppräkningen sedan förslaget i prop. 2006/07:2 Genomförande av ändringar i fusionsdirektivet antagits. Anledningen till att ömsesidiga försäkringsbolag lagts till i lagrummen i fråga uppges vara att det i SOU 2006:55 Ny associationsrätt för försäkringsföretag föreslås att ömsesidiga försäkringsbolag civilrättsligt ska kunna genomföra en fusion (prop. 2006/07:2 avsnitt 7). Härvid bör påpekas att det av   48 a kap. 4 § IL och  49 kap. 4 § IL framgår att vid tillämpning av dessa kapitel vid bl.a. en fusion ska det övertagande företaget anses köpa andelar i det överlåtande företaget.
 
När det gäller försäkringsföreningar uttalas i rubricerad promemoria på s. 25 att dessa subjekt i praktiken inte kan agera som köpande företag eftersom det inte går att avskilja andelen från medlemskapet. Några uttalanden med liknande innebörd har emellertid inte gjorts angående ömsesidiga försäkringsbolag vare sig i prop. 2006/07:2 eller i rubricerad promemoria även om det inte heller i fråga om dessa företag finns några andelsrätter som varje delägare anses ha i tillgångsmassan  utan tillgångarna ägs av försäkringstagarna som kollektiv
(Ds. 2009:55 s. 205 samt rubricerad promemoria s.24 st . 6). Delägarskapet i ett ömsesidigt försäkringsbolag är en direkt följd av att ett försäkringsavtal har ingåtts med bolaget, varav följer att även upphörandet av delägarskapet är knutet till att försäkringsavtalet upphör (Ds 2009:55 s. 210). Både när det gäller ömsesidiga försäkringsbolag och försäkringsföreningar sker i NFRL hänvisning, med vissa undantag, till fusionsreglerna i lagen om ekonomiska föreningar (1987:667), FL. Enligt 12 kap. 1 § FL är fusionens innebörd att två eller flera ekonomiska föreningar går samman genom att tillgångar och skulder i en eller flera föreningar övertas av en annan förening. Den överlåtande föreningen eller föreningar upplöses utan likvidation och medlemmarna i denna eller dessa blir medlemmar i den övertagande föreningen.
 
Enligt Skatteverkets uppfattning talar det anförda för att båda företagsformerna  borde behandlas lika vid tillämpning av ifrågavarande bestämmelser i 48 a kap.  och 49 kap. IL. Mot bakgrund av uttalandena i promemorian föreligger dock osäkerhet huruvida rättsläget ska tolkas på det sättet, vilket borde ytterligare belysas i förarbetena.

 

Avsnitt 6.1  Författningskommentar till förslag om ändring i 3 § AvPL


 
På samma grunder som under Avsnitt 3.1 Försäkringsföreningar efterlyser Skatteverket att det i vart fall i förarbetena klargörs huruvida det i ett livförsäkringsföretag som bedriver rörelse efter ömsesidiga principer endast är tillgångar motsvarande försäkringstekniska avsättningar och konsolideringsfond till den del fonden får användas för återbäring som ska anses förvaltade för försäkringstagarnas räkning.
 
I övrigt ifrågasätter Skatteverket om inte bestämmelserna i 39 kap. IL bör justeras så att regleringen i alla delar återspeglar den reglering som finns 3 § AvPL. Enligt dagens ordalydelse anges i 3 §3 st . p. 1 AvPL att det vid beräkning av kapitalunderlaget ska bortses från tillgångar och skulder som inte förvaltas för försäkringstagarnas räkning. Denna bestämmelse har sin motsvarighet i 39 kap. 3 § IL. Av 3 § 11 st . AvPL framgår vidare att vid tillämpning av tredje stycket ska tillgångar som motsvarar konsolideringsfond enligt 12 kap. 9 § FRL anses förvaltade för försäkringstagarnas räkning till den del fonden enligt bolagsordningen får användas för återbäring till försäkringstagare eller andra ersättningsberättigade. Någon motsvarighet till denna regel finns inte i IL. Frågan uppkommer då hur dessa tillgångar i förekommande fall ska klassificeras enligt IL.

 

Avsnitt 6.2 Författningskommentar till 16 kap. 8 § och 24 kap. 5 § IL


 
Enligt Skatteverkets uppfattning är det angeläget att det i förarbetena uttalas om och i så fall i vilken mån rubricerade bestämmelser kan bli tillämpliga för livförsäkringsföretag som bedriver verksamhet enligt ömsesidiga principer och som inte meddelar sådana försäkringar som ska beskattas enligt IL
(grupplivförsäkringar eller vissa sjuk- och olycksfallsförsäkringar) utan endast AvPL-beskattade försäkringar. Anledningen är det som ovan anförts angående gränsdragningen mellan tillgångar som anses förvaltade för försäkringstagarnas räkning och som därmed ska AvPL-beskattas och andra tillgångar. 
 

Övriga synpunkter


 
I 9 §5 st . AvPL regleras att det övertagande företaget inträder i det överlåtande företagets skattemässiga situation om ett helt försäkringsbestånd överlåts från ett svenskt livförsäkringsföretag till ett annat sådant företag eller om företagen fusioneras. Enligt 12 § AvPL har termer och uttryck i AvPL samma betydelse och tillämpningsområde som i IL. Av 39 kap. 2 § p. 1 IL framgår att med livförsäkringsföretag avses  bl.a. livförsäkringsföretag enligt 1 kap. 4 § FRL (svenskt livförsäkringsföretag). Av p. 2 framgår vidare att även utländskt försäkringsföretag som  bedriver livförsäkringsrörelse i Sverige med stöd av lagen om utländska försäkringsgivares och tjänstepensionsinstituts verksamhet i Sverige (1998:293) omfattas.  Med anledning härav kan ifrågasättas om 9 §5 st. AvPL  enligt sin ordalydelse omfattar utländska livförsäkringsföretag som bedriver försäkringsrörelse från ett fast driftställe i Sverige, även om avsikten synes har varit sådan. I vart fall uttalas i prop. 2007/08:55  på s. 104 att regeln föreslås avse överlåtelser av försäkringsavtal som sker mellan livförsäkringsföretag som bedriver verksamhet från ett fast driftställe i Sverige. Enligt Skatteverkets uppfattning bör bestämmelsen ändras så att den enligt sin ordalydelse helt klart omfattar alla fall av beståndsöverlåtelse eller fusion som sker mellan försäkringsföretaget som är skattskyldiga enligt AvPL.

 

Skrivfel


 
I lagförslaget i 2 kap. 4 § IL på s. 11 står i vänstra spalten försäkringsbolag i stället för rätteligen försäkringsaktiebolag.
 
Hänvisning sker på s. 28 under avsnitt 4 till 8 § lagen om införande av försäkringsrörelselagen (2010:000) i stället för rätteligen 7 §.

 

Merkostnader för Skatteverket


 
Enligt Skatteverkets bedömning torde inte förslaget medföra några större merkostnader. En viss begränsad informationsinsats samt en genomgång och uppdatering av olika databaser m.fl. kommer dock att behövas, vilket antas medföra en extra kostnad på ca 1 500 000 kr.
 
Beslut i detta ärende har fattats av undertecknad tillförordnad generaldirektör i närvaro av rättschefen Vilhelm Andersson, enhetschefen Tomas Algotsson,  sektionschefen Mats Nilsson och rättsliga experten Beata Åhlberg, föredragande.