Redovisningsperioder under tiden 1 september 2004 — 31 augusti 2007.

Skatterättsnämnden ansåg i förhandsbesked 2005-11-16 att kommanditbolaget var skattskyldigt till mervärdesskatt för förvärv av de administrativa tjänsterna som ansökan avsåg. För en beskrivning av omständigheterna i ärendet och Skatterättsnämndens motivering hänvisas till referatet. Länk till förhandsbeskedet.

 
YRKANDEN M.M.

Skatteverket yrkar att Regeringsrätten fastställer förhandsbeskedet. Verket anför bland annat att det inte finns någon praxis från EG-domstolen som innebär att de aktuella transaktionerna kan behandlas som annat än omsättningar i mervärdesskattesammanhang.
 
Kommanditbolaget yrkat att Regeringsrätten förklarar att någon skattskyldighet inte uppkommer när komplementären tillskjuter administrativa tjänster upphandlade från extern part. Kommanditbolaget anför bland annat att bolaget inte har någon avtalsrelation med det företag som tillhandahållit tjänsterna och betalar inte heller någon ersättning härför. Det strider mot mervärdesskattesystemets grundläggande principer att mervärdesskattekonsekvenserna blir beroende av om komplementären väljer att själv utföra de förvaltningsåtgärder som åligger honom enligt delägaravtalet eller upphandlar dessa externt.

SKÄL FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
 
Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden.
 
REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked.

 
Regeringsrådet Hamberg tillade för egen del följande.

Som Skatterättsnämnden konstaterat anses tjänster av i målet aktuellt slag omsatta här i landet om de tillhandahålls från ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare i Sverige, 5 kap. 7 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML. Skyldig att betala mervärdesskatt på grund av omsättningen är den som förvärvar tjänsterna, om den som omsätter dessa är en utländsk företagare, 1 kap. 2 § första stycket 2 ML. Bestämmelsen motsvaras av artikel 21.1 b i rådets sjätte direktiv, 77/388/EEG, som anger att betalningsskyldig för mervärdesskatt ska vara den skattskyldiga person som tillhandahålls tjänster av angivit slag (motsvarande bestämmelse är artikel 196 i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet). Frågan i målet är om skattskyldighet uppkommer för bolaget med anledning av tillhandahållandet av de aktuella tjänsterna.

Det av kommanditbolaget begärda förhandsbeskedet är närmast inriktat på frågan om skattskyldighet uppkommer för bolaget till följd av komplementärens åtagande enligt bolagsavtalet. Skattskyldighet för kommanditbolaget skulle emellertid kunna komma ifråga antingen på den grunden att bolaget bedöms ha förvärvat tjänsterna direkt från det i USA etablerade tjänsteproducerande bolaget, eller på den grunden att komplementären efter eget förvärv av tjänsterna kan anses ha vidareomsatt dessa till kommanditbolaget. Båda dessa möjligheter kan därför behöva övervägas.

En fråga av betydelse för bedömningen av kommanditbolagets skattskyldighet för tillhandahållandena är således om bolaget kan anses vara bundet av ett avtal som en av bolagsmännen ingått med tredje man torde inte erfordras att kommanditbolagets firma sätts ut i avtalshandlingen. Avtalet blir bindande för kommanditbolaget om det av handlingens innehåll eller av omständigheterna framgår att handlingen utfärdats för bolaget (Nial, Om handelsbolag och enkla bolag, 3 uppl. 1992 s. 187, jfr även NJA 1989 s. 519). Det aktuella avtalets innehåll och rättsverkan måste därför bedömas för att avgöra i vad mån det kan utgöra utgångspunkt för beskattning av bolaget.

I den mån tjänsterna däremot ska anses tillhandahållna komplementären uppkommer frågan om denne i sin tur kan anses omsätta tjänster till bolaget när tjänsterna sedermera kommer kommanditbolaget till godo. Såväl komplementären som kommanditbolaget är skattskyldiga personer i den mening som avses i artikel 4.1 i sjätte direktivet (artikel 9.1 i mervärdesskattedirektivet). Enligt artikel 2.1 i sjätte direktivet (jfr artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet) ska mervärdesskatt betalas vid leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag inom landets territorium av en skattskyldig person i denna egenskap. Fråga är då om komplementärens åtgärder för kommanditbolagets räkning enligt bolagsavtalet kan konstituera tillhandahållande av tjänster till bolaget och, i så fall, om vederlag härför kan anses utgå.

Med utgångspunkt i tolkningar av bolagsavtalen och bestämmelserna i lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag har i praxis i vissa fall en bolagsmans fullföljande av sina åtaganden enligt bolagsavtalet inte ansetts innebära en omsättning av tjänster i mervärdesskattesammanhang (jfr t.ex. RÅ 2005 ref. 19). Gemenskapsrättens definitioner av begreppen tillhandahållande och vederlag är emellertid av avgörande betydelse för om en omsättning ska anses ha skett eller inte.

I fråga om vad som kan anses innebära leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster har således EG-domstolen uttalat att sjätte direktivets syfte att skapa ett gemensamt system för mervärdesskatt grundat på en enhetlig definition av vad som är en skattepliktig transaktion skulle motverkas om begreppen vore beroende av villkor som skiftade från en medlemsstat till en annan. Om skatteplikt föreligger eller inte står således, till skillnad från den civilrättsliga bedömningen, inte att finna i den nationella rätten (C-291/92, Armbrecht, punkt 13-14).

Enligt sjätte direktivet är begreppet tillhandahållande av tjänst mycket vitt. Det är enligt artikel 6.1 i sjätte direktivet (artikel 24.1 i mervärdesskattedirektivet) indirekt bestämt och innefattar varje transaktion som inte utgör leverans av varor.

Även när det gäller direktivets krav på att beskattning förutsätter att vederlag utgör har EG-domstolen slagit fast att begreppet vederlag är en del av gemenskapsrätten och att dess innebörd således inte är beroende av innehållet i nationell rätt. Vederlaget för en utförd tjänst måste enligt domstolen kunna uttryckas i pengar. Det ska dessutom finnas en koppling mellan vederlaget och den utförda tjänsten för att beskattning ska kunna ske (se bl.a. C-154/80, Aardappelbewaarplaats, punkterna 9,12 och 13).

EG-domstolen har konstaterat att skattskyldighet kan uppkomma för en person vars enda ekonomiska aktivitet består i att hyra ut egendom till det bolag i vilket han själv är delägare (C-23/98, Heerma).

Vad som nu sagts får anses innebära att det förhållandet att en bolagsmans tjänster riktas mot det handelsbolag eller kommanditbolag där han är delägare inte utesluter att skattskyldighet uppkommer. En förutsättning är dock att vederlag i någon form utgår. Om ersättningen till delägaren endast utgår i form av rätt till viss del i eventuellt överskott av bolagets verksamhet torde vederlagskravet vanligen inte vara uppfyllt.