• KR:s i Göteborg dom den 5 juni 2003, mål nr 19-02 Omkostnadsbelopp vid avyttring av fastighet. Avdrag har medgetts för anskaffning av utrustning trots att anskaffningen utgör utbyte av redan befintlig utrustning i huset
• KR:s i Sundsvall dom 2003-08-21, mål nr 859-01 Skattetillägg, inkomsttaxering. Oriktigt yrkande om avdrag för koncernbidrag till dotterbolag har medfört skattetillägg
• KR:s i Göteborg dom den 18 augusti 2003, mål nr 347-348-02 Betald ränta. Underskott i avslutad näringsverksamhet. Avdrag medgavs för ränta som betalats med revers i samband med nytt låneavtal. Näringsverksamhet i form av fastighetsförvaltning ansågs inte avslutad det år fastigheterna avyttrats utan först året efter i samband med ackordsavtal avseende skulder och räntekostnader som uppkommit i fastighetsförvaltningen
• KR:s i Sundsvall dom den 20 augusti 2003-09-09 Beskattning av vinst vid försäljning av andel i handelsbolag. Är lagen om särskilda regler vid beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall tillämplig i ett fall där verksamhet bedrivs i ett underliggande bolag?

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 23 september 2003.

KR:s i Göteborg dom den 5 juni 2003, mål nr 19-02

Omkostnadsbelopp vid avyttring av fastighet

Avdrag har medgetts för anskaffning av utrustning trots att anskaffningen utgör utbyte av redan befintlig utrustning i huset.

Inkomsttaxering 2000

Fastigheten förvärvades i början av 1970-talet och avyttrades år 1999. År 1974 installerades TV-antenn, diskmaskin och tvättmaskin. År 1994 gjordes utbyte av TV-antennen och diskmaskinen och år 1997 gjordes utbyte av tvättmaskinen. Den skattskyldige yrkade i reavinstberäkningen avdrag får såväl anskaffningarna år 1974 som utbytena år 1994 och 1997. SKM och LR medgav avdrag för anskaffningarna år 1974 eftersom dessa i sin helhet var att hänföra till förbättringsåtgärder. Utbytesåtgärderna åren 1994 och 1997 bedömdes inte som sådana värdehöjande förbättringsutgifter enligt 25 § 4 mom SIL för vilka avdragsrätt föreligger vid avyttringen av fastigheten.

KR anser i likhet med SKM och LR att fastigheten förbättrades år 1974 när ovannämnda utrustning första gången tillfördes fastigheten. KR anser också att avdrag inte kan medges för såväl inköpen 1974 som de senaste inköpen. KR anför vidare att eftersom de ursprungliga inventariernas anskaffningsvärden inte beaktats vid någon taxering före avyttringen och eftersom de sist inköpta inventarierna ingått i försäljningen så ska avdrag medges för de sist inköpta inventarierna.

Kommentar:
Frågan gäller vid vilken tidpunkt en fastighet har tillförts en avdragsgill förbättring.

Av huvudregeln i 25 § 1 mom SIL (numera 44 kap. 13-14 §§ IL) följer att avdrag vid avyttring av egendom får ske för ett omkostnadsbelopp som utgörs av vad som erlagts vid förvärvet av egendomen ökat med vad som nedlagts på förbättring av densamma.

För omkostnadsbeloppets beräkning vid avyttring av fastighet gäller enligt 25 § 4 mom SIL (numera 45 kap. 11-12 §§ IL) att förbättringsutgifter som inte förts upp på avskrivningsplan måste uppgå till lägst 5.000 kr per år.

När det gäller förbättrande reparationer och underhåll krävs dessutom att de hänför sig till avyttringsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren. För avdrag krävs dock att de medfört att fastigheten är i bättre skick vid avyttringen än vid förvärvet.

Åtgärderna åren 1994 och 1997 utgör utbyte, d v s underhåll av utrustning som tillfördes fastigheten redan år 1974. Avdragsrätten för de förra åtgärderna ska därför bedömas enligt bestämmelserna om värdehöjande reparationer och underhåll i 25 § 4 mom SIL (45 kap.12 § IL).

Den för omkostnadsbeloppets beräkning avdragsgilla förbättringsåtgärden uppkom år 1974 när utrustningarna anskaffades. De utbytesåtgärder som vidtas åren 1994 och 1997 medför i föreliggande fall endast att den ursprungliga förbättringsåtgärden år 1974 återställs till sitt nyskick.

RSV har överklagat domen och yrkat att avdrag ska medges endast för den ursprungliga anskaffningsutgiften för utrustningen år 1974.

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 23 september 2003.

KR:s i Sundsvall dom 2003-08-21, mål nr 859-01

Skattetillägg, inkomsttaxering

Oriktigt yrkande om avdrag för koncernbidrag till dotterbolag har medfört skattetillägg

1998 års taxering

SKM påförde AB X skattetillägg med 20 procent på ett underlag av ca 8,5 mkr avseende underskott i näringsverksamhet. Som skäl för beslutet anfördes att oriktig uppgift lämnats i deklarationen genom att ej avdragsgillt koncernbidrag till dotterbolag AB Y inte återförts till beskattning. AB Y har behandlat koncernbidraget som ej skattepliktig intäkt. Rättelse har vidtagits sedan myndigheten påtalat omständigheterna.

AB X överklagade beslutet. Därvid anfördes bl.a. att det inom koncernen finns inte utnyttjade underskottsavdrag i storleksordningen 140 mkr, varför det är högst osäkert om felaktigheten över huvud taget är någon skatteförmån även om den inte påtalats. I vart fall hade felaktigheten upptäckts i samband med nästa års bokföringsarbete. Påföljden är därför uppenbart oskälig och står inte i rimlig proportion till det fel som orsakat den felaktiga uppgiften. Fråga är hur långt upplysningsplikten sträcker sig i det enskilda fallet. SKM har haft tillgång till såväl det givande som det mottagande bolagens deklarationer. Av deklarationerna framgår tydligt hur koncernbidraget hanterats skattemässigt. Felaktigheten är närmast att betrakta som en uppenbar felskrivning. Vidare ska beslutet om skattetillägg prövas mot Europakonventionen på sätt att det krävs att det visas att den skattskyldige förfarit uppsåtligen eller vårdslös och att de särskilda avgifterna står i proportion till förseelsens art.

Länsrätten biföll överklagandet och upphävde beslutet om skattetillägg. Motiveringen var att... " det redovisade felet lätt kunnat hittas med hjälp av de deklarationer som lämnats av det givande och mottagande bolagen och som SKM haft tillgång till. Vidare framgår att felaktigheten inte medfört någon omedelbar skatteförmån och att felaktigheten torde ha upptäckts av bolaget vid nästföljande bokslutsarbete. Mot bakgrund häremot finner länsrätten det uppenbart oskäligt att utta den särskilda avgiften".

SKM överklagade domen.

KR gjorde följande bedömning.

"Bolaget har som skattemyndigheten och länsrätten funnit lämnat oriktig uppgift till ledning för taxeringen och skall därför enligt huvudregeln i 5 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324) påföras skattetillägg beräknat på sätt skattemyndigheten gjort. I detta ligger att hänsyn har tagits till att uppgiften hade kunnat rättas med ledning av kontrollmaterial som varit tillgängligt för skattemyndigheten. Skattetillägget hade annars beräknats efter en högre procentsats.

Av 5 kap. 4 § taxeringslagen framgår att skattetillägg inte skall tas ut i vissa fall, bl.a. vid en rättelse av en felräkning eller misskrivning som uppenbart framgår av självdeklarationen eller av något annat meddelande från den skattskyldige som inte är muntligt. Någon sådan rättelse kan det inte anses ha varit fråga om i detta fall. Inte föreligger någon annan omständighet som innebär att den senast nämnda bestämmelsen blir tillämplig. Skattemyndigheten har således haft fog för sitt beslut att påföra skattetillägg.

Frågan är då om det har framkommit skäl för befrielse från skattetillägget. Befrielse skall enligt 5 kap. 6 § taxeringslagen medges dels om felaktigheten med hänsyn till vissa närmare angivna omständigheter framstår som ursäktlig, dels om det framstår som uppenbart oskäligt att ta ut skattetillägget. Befrielse kan enligt vad som vidare framgår av paragrafen också komma i fråga om det belopp som kunde ha undandragits genom felaktigheten är obetydligt.

Liksom länsrätten finner kammarrätten att felaktigheten inte framstår som ursäktlig. Det belopp som kunde ha undandragits kan inte sägas ha varit ringa, även om felaktigheten inte kunde medföra någon omedelbar skatteförmån för bolaget. Vad som framkommit i målet medför enligt kammarrättens mening inte heller att det framstår som uppenbart oskäligt att ta ut skattetillägget. Eftersom skäl för befrielse således inte föreligger skall skattemyndighetens överklagande bifallas.

DOMSLUT

Kammarrätten upphäver länsrättens dom."

Kommentar:
Domen, som överensstämmer med RSV:s uppfattning, överklagas inte av RSV.

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 23 september 2003.

KR:s i Göteborg dom den 18 augusti 2003, mål nr 347-348-02

Betald ränta. Underskott i avslutad näringsverksamhet

Avdrag medgavs för ränta som betalats med revers i samband med nytt låneavtal. Näringsverksamhet i form av fastighetsförvaltning ansågs inte avslutad det år fastigheterna avyttrats utan först året efter i samband med ackordsavtal avseende skulder och räntekostnader som uppkommit i fastighetsförvaltningen

Inkomstskatt, taxeringsåren 1998 och 1999

X (fysisk person) förvärvade under 1990 en hyresfastighet och en industrifastighet. Under 1995 avyttrades fastigheterna. Efter avyttringen kvarstod en betydande skuld till ett kreditinstitut i form av kapital- och räntebelopp. Under 1996 ingicks en ackordsuppgörelse och skulden sattes ned. Under 1997 överlät kreditinstitutet sin efter ackordet kvarstående fordran till ett finansbolag. X erlade betalning för sin skuld till finansbolaget genom utgivande av en revers enligt vilken visst belopp avsåg ränta.

X yrkade vid 1998 års taxering avdrag i inkomstslaget kapital, dels för utgiftsränta, dels för underskott av avslutad näringsverksamhet.

SKM vägrade avdrag för utgiftsränta då sådan inte ansågs ha erlagts. Avdrag medgavs inte heller för underskott av avslutad näringsverksamhet eftersom betydande skulder och skuldräntor kvarstod beträffande vilka ackordsuppgörelse träffats först under 1996. Genom att således underskottet vid 1996 års taxering skulle rullas in vid 1997 års taxering bortföll det på grund av skulder som eliminerats genom ackordsuppgörelsen.

X överklagade och anförde bl.a. att i och med avyttringen av fastigheterna under 1995 fastställdes den slutliga förlusten och förvärvskällan upphörde. Någon tillgång hänförlig till näringsverksamheten fanns därefter inte kvar. Några skulder som kunnat påverka förlusten fanns inte heller kvar eftersom dessa togs över privat. Avdragsrätt för ränteutgift förelåg enligt kontantprincipen eftersom betalning med revers jämställs med kontant betalning (RÅ 1969 ref. 39).

LR fann att oavsett ett sådant skuldförhållande som var i fråga skulle förvärvskällan anses ha upphört 1995 då fastigheterna avyttrades. Beträffande avdraget för ränteutgift konstaterades att betalning i form av revers i och för sig kan godtas i vissa fall. I förevarande fall hade dock inte någon förändring skett beträffande X:s totala skuld eller dess fördelning mellan kapital och ränta i och med reversens utställande. Avdragsgill betalning av ränta ansågs inte ha skett härigenom. Däremot ansågs viss ränta ha betalats genom delbetalning av reversen under 1997.

Såväl X som SKM anförde besvär.

Beträffande utgiftsräntan konstaterade kammarrätten att det av utredningen i målet framgick att ett nytt låneavtal träffats. Den revers som därvid utfärdats hade delvis använts till att betala ränta. Anledning saknades att inte medge avdrag med det yrkade beloppet.

Beträffande underskottsavdraget fann kammarrätten att ackordsavtalet 1996 hade inneburit förändringar i fråga om de betydande skulder och räntekostnader som förelegat i fastighetsförvaltningen. Förändringarna påverkade verksamhetens resultat. Näringsverksamheten kunde därför inte anses avslutad under 1995 utan först genom ackordsavtalet 1996. Eftersom det yrkade avdraget beloppsmässigt understeg de nedsatta skulderna förelåg inte rätt till avdrag.

Kommentar:
RSV överklagar inte domen.

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 23 september 2003.

KR:s i Sundsvall dom den 20 augusti 2003-09-09

Beskattning av vinst vid försäljning av andel i handelsbolag

Är lagen om särskilda regler vid beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall tillämplig i ett fall där verksamhet bedrivs i ett underliggande bolag?

Inkomsttaxering 1995

En fysisk person, F, sålde under 1994 andelar i FIHB (handelsbolaget), vars verksamhet uteslutande bestod i att äga samtliga aktier i ÖSAB (aktiebolaget), vars verksamhet i sin tur, under i vart fall en del av beskattningsåret, uteslutande bestod i att vara kommanditdelägare i FÖKB (kommanditbolaget). Kommanditbolaget var rörelsedrivande och utförde anläggningsentreprenader. Frågan var om försäljningen av andelen i handelsbolaget omfattades av reglerna i lagen (1992:1643) om särskilda regler vid beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall (SHBL).

KAMMARRÄTTEN

Enligt SHBL ska den vinst som uppkommer vid försäljning av andelar i handelsbolag under vissa förutsättningar beskattas som inkomst av näringsverksamhet och inte som inkomst av kapital. Enligt 1 § andra stycket SHBL i den t.o.m. 1996 års taxering gällande lydelsen var lagen tillämplig bl.a. om överlåtaren bedrivit verksamhet i handelsbolaget genom en juridisk person. Enligt den lydelse som gäller fr.o.m. 1997 års taxering gäller lagen överlåtare som bedrivit verksamhet i en juridisk person genom handelsbolaget.

Enligt den direkta ordalydelsen i SHBL är lagen inte tillämplig på F:s överlåtelse av andelar i handelsbolaget 1994. Den hade däremot, enligt sin ordalydelse, varit tillämplig om överlåtelsen skett vid sådan tidpunkt att vinsten skulle ha beskattats vid 1997 års taxering. F bedrev verksamhet i en juridisk person (kommanditbolaget) genom handelsbolaget (och även aktiebolaget). Han bedrev däremot ingen verksamhet i handelsbolaget genom en juridisk person.

Frågan i målet är om SHBL ska tillämpas enligt sin direkta ordalydelse eller om den lydelse som gällde före 1997 års taxering kan tolkas så att den omfattar den situation som är aktuell i förevarande mål. Skälet till ändringen, som initierats av Lagrådet (prop. 1995/96:109, Bilaga 7, s. 137), torde ha varit bristande överensstämmelse mellan lagens syfte och lagtexten. Kammarrätten finner, vid en jämförelse mellan ordalydelserna, att ändringen innebär en utvidgning av lagens tillämpningsområde och att ändringen därmed inte kan ges retroaktiv verkan. F:s överlåtelse av andelar i handelsbolaget omfattas därför inte av SHBL utan vinsten ska beskattas som inkomst av kapital.

Kommentar:
I prop. 1995/96:109 sägs i författningskommentaren till 1 § SHBL (s. 94) när det gäller ovan redovisade ändring att "i enlighet med Lagrådets förslag har ordalydelsen i andra meningen i förtydligande syfte ändrats". Syftet med regeln var att inkludera en transaktion som denna men det hade inte kommit till uttryck i lagtexten. Då regeln inte omfattade denna transaktion kunde den inte heller tillämpas på transaktionen, fastän syftet varit att den skulle omfattas. Numera finns regeln i 51 kap. 2 § första stycket p.4 IL och den motsvaras av den regel som gäller fr.o.m. 1997 års taxering. RSV överklagar inte domen.