• RR:s dom den 13 april 2004, mål nr 8162-2000 Underlag för skattetillägg avseende påförd mervärdesskatt
• RR:s dom den 4 maj 2004, mål nr 8492-8493-03 Anstånd med betalning av skattetillägg. Kan tillämpningen av en bestämmelse, i avsaknad av övergångsbestämmelser, begränsas med stöd av uttalanden i förarbetena?
• RR:s dom den 19 maj 2004, mål nr 7817-03 Avdragsrätt för ingående skatt på förvärv i samband med nyemission och utgivning av konvertibla skuldebrev. Ett bolag har ansetts ha rätt till avdrag för ingående skatt som är hänförlig till förvärv i samband med utgivande av konvertibla skuldebrev och nyemission av egna aktier
• KR:s i Göteborg domar den 1 april 2004 mål nr 54-03, 5396-03 och 5398-03 SPP/Alecta-återbäringen, värdering vid taxeringen 2001. KR har godtagit att endast kontantdelen av återbäring tas upp till beskattning
• KR:s i Stockholm dom den 11 maj 2004 mål nr 6509-03 SPP/Alecta-återbäringen, värdering vid taxeringen 2001. KR har inte godtagit att enbart kontantdelen av återbäringen tas upp till beskattning
• SRN:s förhandsbesked den 6 april 2004 Tillämpning av skalbolagsregeln vid intern aktieöverlåtelse
• SRN:s förhandsbesked den 7 april 2004 Kapitalförsäkring i skalbolag, ”ventilen” vid intern aktieöverlåtelse samt fråga om kapitalförsäkring som förmögenhetsskattepliktig tillgång i aktiebolag
• SRN:s förhandsbesked den 27 april 2004 Fråga om visst åtagande utgör omsättning av vara i form av periodisk publikation eller omsättning av framställningstjänster m.m. Åtagande att svara för redaktionellt innehåll samt framställning av en publikation har ansetts utgöra omsättning av vara i form av periodiskt medlemsblad och inte en omsättning av en eller flera tjänster
• Meddelade prövningstillstånd

Ärende behandlat vid Skatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 2004.

RR:s dom den 13 april 2004, mål nr 8162-2000

Underlag för skattetillägg avseende påförd mervärdesskatt

Beräkning av underlag för skattetillägg när ett aktiebolag varken redovisat utgående eller ingående mervärdesskatt i självdeklaration, men det av till deklarationen bifogat räkenskapsschema framgått att bolaget haft mervärdesskatteskuld och bolaget efter skattemyndighetens förfrågan lämnat uppgifter om ingående och utgående mervärdesskatt som godtagits av myndigheten.

” SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Enligt 5 kap. 1 § första stycket taxeringslagen (1990:324), TL, i den vid 1998 års taxering tillämpliga lydelsen, skulle skattetillägg tas ut om en skattskyldig på något annat sätt än muntligen under förfarandet hade lämnat en uppgift till ledning för taxeringen och uppgiften befanns oriktig.

Skatteverket (tidigare skattemyndigheten) skall enligt 3 kap. 1 § TL se till att ärendena blir tillräckligt utredda.

Enligt 5 kap. 2 a § TL, som gällde vid 1998 års taxering, skulle underlaget för skattetillägg bestämmas utan hänsyn till invändningar rörande annan fråga än den som föranlett tillägget.

I 5 kap. 6 § TL i tillämplig lydelse fanns bestämmelser om att den skattskyldige under vissa förutsättningar kunde befrias från den särskilda avgiften.

Av handlingarna i målet framgår följande. Bolaget redovisade inte någon utgående eller ingående mervärdesskatt i den särskilda självdeklarationen till ledning för 1998 års taxering. Däremot framgick av räkenskapsschemat att bolaget hade en mervärdesskatteskuld. På begäran av skattemyndigheten redovisade bolaget den utgående och ingående mervärdesskatten. De av bolaget lämnade uppgifterna godtogs av skattemyndigheten.

Genom sin underlåtenhet att redovisa utgående och ingående mervärdesskatt i självdeklarationen har bolaget lämnat sådana oriktiga uppgifter som utgör grund för att påföra skattetillägg. Det förhållandet att räkenskapsschemat i deklarationen utvisat att bolaget haft en mervärdesskatteskuld medför inte att något sådant utredningsansvar som har betydelse för frågan om skattetillägg skall påföras kan anses ha uppkommit för skattemyndigheten. Inte heller föreligger skäl för befrielse från skattetillägget.

Vad härefter gäller frågan på vilket underlag skattetillägget skall beräknas fann Regeringsrätten i rättsfallet RÅ 2002 ref. 46 att det skulle beräknas på skillnaden mellan utgående och ingående mervärdesskatt när en skattskyldig inte redovisat någon mervärdesskatt i sin självdeklaration men senare lämnat uppgifter som godtagits av skattemyndigheten.

Regeringsrätten finner inte skäl till annan bedömning i nu aktuellt mål. Underlaget för skattetillägget skall därför utgöras av skillnaden mellan utgående och ingående mervärdesskatt.

---

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten förklarar, med ändring av kammarrättens dom, att underlaget för skattetillägg skall utgöras av skillnaden mellan den utgående och ingående mervärdesskatten.”

Kommentar:
RR har samma dag avgjort ytterligare nio mål rörande samma fråga – mål nr 6047-2000, 1076-2001, 1609-2001, 6078-2001, 939-2002, 7377-2001, 7379-2001, 7380-2001 och 7747-2001.

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Skatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 2004.

RR:s dom den 4 maj 2004, mål nr 8492-8493-03

Anstånd med betalning av skattetillägg

Kan tillämpningen av en bestämmelse, i avsaknad av övergångsbestämmelser, begränsas med stöd av uttalanden i förarbetena?

Skattetillägg påfördes NN vid 1999 och 2000 års taxering. NN överklagade besluten till LR. Överklagandena inkom till LR under 2002.

NN ansökte om anstånd med betalning av skattetillägget. SKM beslutade i mars 2003 att vägra NN anstånd. NN ansökte på nytt om anstånd med betalning av skattetillägget. Den 1 juli 2003 hade nämligen en ny bestämmelse i 17 kap. 2 a § skattebetalningslagen, SBL, trätt i kraft. Enligt denna ska SKM efter ansökan av den skattskyldige bevilja anstånd med betalning av skattetillägget om den skattskyldige begärt omprövning av eller till LR överklagat skattetilläggsbeslutet eller beslutet i den fråga som föranlett skattetillägget. Men SKM menade att det förhållandet att en ny paragraf införts i SBL inte var en sådan omständighet som borde medföra att det tidigare beslutet om anstånd skulle ändras. SKM avslog ansökan i beslut i oktober 2003.

NN överklagade anståndsbeslutet till LR. I överklagandet hänvisade NN till den nya bestämmelsen i SBL. LR konstaterade att bestämmelsen skulle tillämpas från och med den 1 juli 2003. Men då NN:s överklagande av besluten i den fråga som föranlett skattetillägget kommit in före den 1 juli 2003, fann LR att det saknades förutsättningar för att bevilja anstånd.

NN överklagade till KR och framhöll att det varken i lagen eller i övergångsbestämmelser angavs att bestämmelsen i SBL endast var tillämplig om besvär anförts efter den 1 juli 2003. KR hänvisade till förarbetena där det tydligt framgick att avsikten med bestämmelsen var att den skulle tillämpas i de fall den skattskyldige begärt anstånd i samband med att denne överklagade ett beslut till LR, om överklagandet kom in efter den 30 juni 2003. Eftersom NN:s överklagande av besluten i den fråga som föranlett skattetillägget kommit in före den 1 juli 2003, kunde bestämmelsen inte tillämpas.

NN överklagade till RR. SKV (tidigare SKM) tillstyrkte bifall till överklagandet, eftersom SKV ansåg att fråga var om lagstiftning genom motiven.

” SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Den nya föreskriften trädde i kraft den 1 juli 2003. Några övergångsbestämmelser meddelades inte.

Den grundläggande förutsättningen för att föreskriften skall kunna tillämpas är således att prövningen av anståndsfrågan sker efter den 30 juni 2003. Däremot uppställs för bestämmelsens tillämplighet inget krav på att den skattskyldige först efter denna tidpunkt skall ha ”begärt omprövning av eller till länsrätten överklagat skattetilläggsbeslutet eller beslutet i den fråga som föranlett skattetillägget”. Någon sådan begränsning framgår inte av lagtexten, och i avsaknad av övergångsbestämmelser saknar den omständigheten att i förarbetena (prop. 2002/03:106 s. 223) uttrycks en motsatt uppfattning betydelse.

Underinstansernas prövning av NN:s begäran om anstånd skedde efter det att den nya 2 a § i 17 kap. SBL trätt i kraft, och föreskriften skulle alltså ha tillämpats oberoende av att hon redan före ikraftträdandet överklagat de taxeringsbeslut som föranlett skattetilläggen. Regeringsrätten finner därför att kammarrättens dom skall ändras och NN medges anstånd med betalning av de skattetillägg som påförts henne genom skattemyndighetens taxeringsbeslut den 17 december 2001. Anståndet bör gälla till dess tre månader förflutit efter dagen för länsrättens beslut i anledning av hennes överklagande av nämnda beslut.”

Kommentar:
RR har i en annan dom samma dag i mål nr 2768-03, som rörde anstånd knutit till inkomsttaxeringen 1996 och således tid innan SBL tillkom, förutom fråga om anstånd med betalning av skattetillägg också behandlat fråga om ställande av säkerhet.

I denna dom noterade RR inledningsvis att om inga avvikande regler gällt skulle bedömningen ha blivit exakt densamma som i mål nr 8492-8493-03 (ovan refererade). Enligt punkt 5 a i SBL:s övergångsbestämmelser skulle dock uppbördslagen, UBL, tillämpas avseende 1998 eller tidigare års taxeringar.

RR noterade härefter bestämmelsen om anstånd i 49 § 1 mom. UBL för att därefter konstatera att då lagstiftaren, bl.a. mot bakgrund av de rättssäkerhetskrav som Europakonventionen reser, genom 17 kap. 2 a § SBL infört en generell rätt att få anstånd med betalning av skattetillägg till dess domstol prövat den fråga som föranlett tillägget, bör en strikt och restriktiv tillämpning av anståndskriterierna i den beträffande beslut vid äldre taxeringar övergångsvis gällande bestämmelsen i 49 § 1 mom. UBL inte komma i fråga. Utan att gå närmare in på de i föreskriften uppställda, mera preciserade kriterierna för anstånd, ansåg RR att en omedelbar betalning av det påförda skattetillägget skulle, med lagens ord (49 § 1 mom. punkten 3), framstå som obillig. Anstånd borde således medges och då till dess tre månader förflutit efter dagen för LR:s beslut i frågan om skattetillägget.

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Skatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 2004.

RR:s dom den 19 maj 2004, mål nr 7817-03

Avdragsrätt för ingående skatt på förvärv i samband med nyemission och utgivning av konvertibla skuldebrev.

Ett bolag har ansetts ha rätt till avdrag för ingående skatt som är hänförlig till förvärv i samband med utgivande av konvertibla skuldebrev och nyemission av egna aktier.

Förhandsbesked angående mervärdesskatt

SRN ansåg i förhandsbesked 2003-10-22 att bolaget har rätt till avdrag för ingående skatt på förvärv av tjänster i samband med nyemission och utgivande av konvertibla skuldebrev. Skatteverket överklagade förhandsbeskedet. SRN:s förhandsbesked har refererats i rättsfallsprotokoll nr 34/03. För omständigheterna i ärendet hänvisas dit.

YRKANDEN

Skatteverket yrkar att Regeringsrätten fastställer förhandsbeskedet.

Även bolaget anser att förhandsbeskedet ska fastställas.

SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden.

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked.

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Skatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 2004.

KR:s i Göteborg domar den 1 april 2004 mål nr 54-03, 5396-03 och 5398-03

SPP/Alecta-återbäringen, värdering vid taxeringen 2001

KR har godtagit att endast kontantdelen av återbäring tas upp till beskattning

Styrelsen för SPP offentliggjorde i december 1998 ett system för återbäring av överkonsolideringen till kundföretagen. I oktober 1999 informerades företagen om hur stort belopp som allokerats till respektive företag. Förslaget ansågs emellertid inte förenligt med konkurrensrättsliga regler och omarbetades av SPP och först i april 2000 fastställdes och accepterades av Konkurrensverket definitiva regler för återbäring. Företagen informerades av SPP om dessa regler med brev daterat den 10 maj. Denna information fanns också tillgänglig på SPP:s hemsida i slutet av april månad. Senare har ytterligare förändringar skett.

Redovisningsrådets Akutgrupp redovisade sin bedömning av hur återbäringen ska redovisas av kundföretagen. Uttalandet innebar bl.a. att företagen ska redovisa den återbäring som SPP beslutat som tillgång i balansräkningen när återbäringen kan beräknas på ett tillförlitligt sätt. BFN har i ett allmänt råd (BFNAR 2000:1) uttalat att en bokföringsskyldig ska redovisa återbäringen i enlighet med Akutgruppens uttalande. RSV har informerat om den skatterättsliga behandlingen av återbäringen i skrivelser 25 oktober 2000 (dnr 9678-00/110) och 19 mars 2002 ( dnr 2660-02/100).

KR gör följande bedömning (mål 54-03);

Det har inte framkommit annat än att AB vid tidpunkten för bokslutet den 30 april 2000 hade erhållit uppgift från SPP om det totala återbäringsbeloppet som allokerats till bolaget och att bolaget senare i maj 2000 erhållit information om de villkor och regler som gällde för nyttjande av medlen. Endast detta förhållande kan emellertid, med hänsyn till vad BFN anfört, inte anses har varit tillräckligt för att en tillförlitlig bedömning skulle kunna göras av värdet på AB:s fordran gentemot SPP vid bokslutstidpunkten eller tidpunkten för fastställande av årsredovisningen. Utredningen i målet kan inte heller anses ge stöd för att AB haft större möjligheter att redovisa en fordran utöver det inititala kontantbeloppet. Såvitt framkommit var bolagets årsredovisning färdigställd före ikraftträdandet av BFNAR 2000:1 och innan en marknad för dispositionsrätter avseende återbäringsmedel kommit igång. Det saknas därför enligt KR:s mening tillräckligt stöd för att bolagets redovisning av endast kontantbeloppet skulle stå i strid med god redovisningssed. Den omständigheten att bolaget senare efter förfrågan från SKV upprättat en nuvärdesberäkning per den 30 april 2000 medför ingen annan bedömning.

Med ändring av LR:s dom och SKM:s beslut bestämmer KR att AB för taxeringsåret 2001 ska beskattas för återbäring av överskottsmedel från SPP i enlighet med bolagets deklaration.

I mål 5398-03 var företagets bokslutstidpunkt 30 juni. KR anför här också att utredningen i målet kan inte heller ge stöd för att bolaget, med hänsyn till möjligheterna att i den löpande verksamheten tillgodogöra sig SPP-medlen, haft större möjligheter att redovisa en fordran utöver det initiala kontantbeloppet.

Kommentar:
Enligt Skatteverkets uppfattning ska åtminstone en mycket försiktig nuvärdesberäknad del av den framtida återbäringen, utöver kontantdelen, tas upp till beskattning. Detta överensstämmer också med BFN:s yttrande som svar på en fråga från LR i Malmö. Då ett flertal processer pågår i den aktuella frågan och bl.a. KRNS kommit fram till annat slut (jfr KRNS dom den 11 maj 2004 mål nr 6509-03) har Skatteverket överklagat de tre domarna från KRNG.

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Skatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 2004.

KR:s i Stockholm dom den 11 maj 2004 mål nr 6509-03

SPP/Alecta-återbäringen, värdering vid taxeringen 2001

KR har inte godtagit att enbart kontantdelen av återbäringen tas upp till beskattning

Styrelsen för SPP offentliggjorde i december 1998 ett system för återbäring av överkonsolideringen till kundföretagen. I oktober 1999 informerades företagen om hur stort belopp som allokerats till respektive företag. Förslaget ansågs emellertid inte förenligt med konkurrensrättsliga regler och omarbetades av SPP och först i april 2000 fastställdes och accepterades av Konkurrensverket definitiva regler för återbäring. Företagen informerades av SPP om dessa regler med brev daterat den 10 maj. Denna information fanns också tillgänglig på SPP:s hemsida i slutet av april månad. Senare har ytterligare förändringar skett.

Redovisningsrådets Akutgrupp redovisade sin bedömning av hur återbäringen ska redovisas av kundföretagen. Uttalandet innebar bl.a. att företagen ska redovisa den återbäring som SPP beslutat som tillgång i balansräkningen när återbäringen kan beräknas på ett tillförlitligt sätt. BFN har i ett allmänt råd (BFNAR 2000:1) uttalat att en bokföringsskyldig ska redovisa återbäringen i enlighet med akutgruppens uttalande. RSV har informerat om den skatterättsliga behandlingen av återbäringen i skrivelser 25 oktober 2000 (dnr 9678-00/110) och 19 mars 2002 ( dnr 2660-02/100).

KR gör följande bedömning;

Det kan konstateras att några vägledande uttalanden som talar för en annan tidpunkt för redovisning av återbäringen än den som Akutgruppen angett inte har förekommit. KR finner därför att god redovisningssed i fråga om tidpunkten för redovisning av de från SPP allokerade medlen innebar att bolaget hade att följa uttalandet från Redovisningsrådets Akutgrupp. I målet har inte framkommit annat än att bolaget den 30 april 2000 haft tillgång till den information som krävts för att kunna göra en tillförlitlig beräkning av värdet av återbäringen från SPP. Därmed borde också hela värdet ha redovisats som intäkt för räkenskapsåret 1999/2000 och det är således riktigt att beskatta hela återbäringen från SPP taxeringsåret 2001.

Kommentar:
Domen överensstämmer med Skatteverkets uppfattning att åtminstone en mycket försiktig nuvärdesberäknad del av den framtida återbäringen, utöver kontantdelen, ska tas upp till beskattning. Jfr KRNG domar den 1 april 2000 mål nr 54-03, 5396-03 och 5398-03.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Skatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 2004.

SRN:s förhandsbesked den 6 april 2004.

Tillämpning av skalbolagsregeln vid intern aktieöverlåtelse

Som förutsättningar för förhandsbeskedet gäller i huvudsak följande.

Sökanden P avser att avyttra aktierna i det av honom helägda JPAB till det av honom likaledes helägda APRAB. Därefter ska JPAB gå upp i APRAB genom fusion. Sökanden kommer inte att avyttra aktierna i APRAB.

Fråga: Är ”ventilen” i 49 a kap. 12 § IL tillämplig på avyttringen av aktierna i JPAB?

SRN gör följande bedömning.

Av RÅ 2003 ref. 68 följer att en överlåtelse av ifrågavarande slag (s.k. intern aktieöverlåtelse) ska beskattas enligt skalbolagsregeln endast om det föreligger särskilda omständigheter enligt 49 a kap. 12 § andra stycket IL. Sådana omständigheter har inte visats föreligga i ärendet.

Kommentar:
Skatteverket delar SRN:s uppfattning att ventilen i 49 kap. 12 § andra stycket IL är tillämplig i detta fall och har inte överklagat förhandsbeskedet.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Skatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 2004.

SRN:s förhandsbesked den 7 april 2004.

Kapitalförsäkring i skalbolag, ”ventilen” vid intern aktieöverlåtelse samt fråga om kapitalförsäkring som förmögenhetsskattepliktig tillgång i aktiebolag

A och S är kompanjoner och äger hälften var av aktierna i N AB. För att underlätta en framtida utlösen av den delägare som först vill dra sig tillbaka eller avlider samt för att säkerställa framtida pension från N AB överväger man att teckna vissa kapitalförsäkringar.

N AB tecknar två sparförsäkringar (med förmögenhets- och återköpsvärde) med A och S som försäkrade. Båda får panträtt i resp. försäkring till säkerhet för av N AB utfäst pension. N AB tecknar även två riskförsäkringar (utan förmögenhets- och återköpsvärde) på resp. delägares liv. Dödsfallsbeloppet är 2 000 000 kr per försäkring.

Om en av delägarna avlider (antag S) avses följande äga rum.

1.   A bildar ett nytt bolag (NYAB).
2.   NYAB köper A:s aktier I N AB för det s.k. K-10 värdet, dvs till anskaffningsvärdet + lättnadsbelopp med eventuellt tillägg för gränsbelopp.
3.   NYAB köper S:s aktier i N AB av dödsboet mot revers i enlighet med bestämmelserna i ett kompanjonsavtal (minst 2 000 000 kr).
4.   N AB delar ut 2 000 000 kr till NYAB som löser reversen utställd till S´ dödsbo. Utdelningen finansieras med utfallande belopp på riskförsäkringen.

Fråga ställdes om pantsättningen till delägarna medför att kapitalförsäkringarna (sparförsäkringarna) ska anses som likvida tillgångar vid bedömningen av om N AB är ett skalbolag vid A:s och S´ eller hans dödsbos överlåtelse av aktierna till NYAB.

Dessutom frågades om skalbolagsbeskattning kan underlåtas vid överlåtelsen samt om försäkringarna och pensionsutfästelserna ska beaktas vid förmögenhetsbeskattningen.

SRN gör följande bedömning.

Försäkringarna ifråga är sådana likvida tillgångar som ska beaktas vid bedömningen om N AB är ett skalbolag.

Vad beträffar A:s överlåtelse av aktierna i N AB till NYAB anser SRN att förhållandena överensstämmer med de som gällde i RÅ 2003 ref. 68.

Vad beträffar S´ eller hans dödsbos avyttring av aktier i N AB till NYAB medför den transaktionen att A:s inflytande ökar så att han fortsättningsvis kommer att ha det bestämmande inflytandet över N AB. Med hänsyn till att A redan före överlåtelsen haft ett väsentligt inflytande över N AB kan det inte anses innebära att ett sådant inflytande går över på någon annan person i den mening som avses i undantagsbestämmelsen.

Inte i något av avyttringsfallen kan det därför anses föreligga sådana särskilda omständigheter i enlighet med 49 a kap. 12 § andra stycket IL som bör medföra skalbolagsbeskattning.

Beträffande förmögenhetsbeskattningen konstaterar SRN att A och S äger hälften var av aktierna i N AB. Eftersom de har lika stor röstedel kan ingen av dem anses ha det bestämmande inflytandet över bolaget. Med hänsyn härtill bör bolagets pensionsutfästelser till dem anses ingå i sådan (förmögenhetsskattefri) rörelse som avses i 14 § SFL. De pantsatta kapitalförsäkringarna som utgör säkerhet för utfästelserna får därmed på motsvarande sätt betraktas som tillgångar i den rörelsen.

Kommentar:
Skatteverket delar SRN:s uppfattning att kapitalförsäkring ska betraktas som likvid tillgång i detta sammanhang och har därför överklagat förhandsbeskedet i den delen och begärt fastställelse av det. Enligt verkets uppfattning har det ingen betydelse huruvida tillgången pantsatts eller inte. Denna fråga har även överklagats av den skattskyldige som anser att försäkringen inte ska betraktas som likvid tillgång. Dessutom har verket överklagat frågan om kapitalförsäkringarna ska betraktas som skattefri förmögenhet och yrkat att de ska förmögenhetsbeskattas. Skatteverket delar även SRN:s uppfattning att den s.k. ventilen i 49 a kap. 12 § andra stycket IL är tillämplig i detta fall. Den sistnämnda frågan har inte överklagats av verket.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Skatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 2004.

SRN:s förhandsbesked den 27 april 2004

Fråga om visst åtagande utgör omsättning av vara i form av periodisk publikation eller omsättning av framställningstjänster m.m.

Åtagande att svara för redaktionellt innehåll samt framställning av en publikation har ansetts utgöra omsättning av vara i form av periodiskt medlemsblad och inte en omsättning av en eller flera tjänster.

Mervärdesskatt

Omständigheterna är i huvudsak följande:

Bolaget har ställt frågor om hur mervärdesskatt ska tas ut för omsättning i samband med produktion av en periodisk publikation. Enligt avtal med en utgivare av en medlemstidning ska bolaget svara för den tekniska framställningen och distributionen av tidningen. Bolaget svarar enligt avtalet även för externa prenumerationer, försäljning och annonsackvisition. Enligt detta avtal har bolaget rätt till tidningens annonsintäkter, intäkter från externa prenumerationer samt övriga intäkter från tidningen. Ersättningen ska dock minst täcka självkostnaderna minskat med intäkterna. Förutom tjänsterna enligt det ovannämnda avtalet ska bolaget även svara för tidningens redaktionella innehåll som artiklar, krönikor, reportage, bilder, redaktionellt arbete och redaktionell ledning samt till detta arbetsområde sammanhängande uppgifter. Enligt det avtal som reglerar detta erhåller bolaget en särskild ersättning med visst belopp per år.

Bolagets första fråga avser om bolaget tillhandahåller tjänster i form av framställningstjänster respektive redaktionella tjänster eller om tillhandhållandet utgör en omsättning av vara som omfattas av undantaget i 3 kap. 13 § mervärdesskattelagen (ML). För det fall en uppdelning ska ske önskar bolaget även svar på om undantaget i 3 kap. 19 § ML är tillämpligt. Bolaget har även frågat om tjänster avseende det redaktionella innehållet kan anses utgöra överlåtelse eller upplåtelse av rättigheter som beskattas med 6 % samt om avdragsrätt finns för ingående skatt på kostnader för framställningstjänster, distribution och redaktionella tjänster.

Skatterättsnämnden beslutar följande.

FÖRHANDSBESKED

Fråga 1

Bolagets tillhandahållande utgör en omsättning av vara i form av ett periodiskt medlemsblad och inte en omsättning av en eller flera tjänster.

MOTIVERING

Frågorna 1-4

Från skatteplikt undantas enligt 3 kap. 13 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, bl.a. omsättning av periodiska medlemsblad när en sådan publikation mot ersättning tillhandahålls bl.a. utgivaren. Enligt 3 kap. 19 § första stycket 2 samma lag undantas från skatteplikt vidare omsättning av tjänster som tillhandahålls en utgivare av sådana publikationer som avses i bl.a. 13 § på uppdrag av honom, om tjänsterna avser framställning av publikationen, varmed förstås mångfaldigandet eller de tekniska tjänster som krävs för mångfaldigandet av publikationen, eller avser distribution av upplagan eller någon annan åtgärd som naturligt hänger samman med framställningen.

Undantaget enligt 3 kap. 19 § ML fick sin nu gällande lydelse genom SFS 2002:1004. Av förarbetena, prop. 2002/03:5, framgår bl.a. att frågan om ändrad lagstiftning uppkom med anledning av att begreppet framställning kommit att få en restriktiv tillämpning och att tillämpningsområdet för undantagsbestämmelsen därvid fått en begränsad omfattning (a.prop. s. 32). En grundläggande förutsättning för omarbetningen av bestämmelsen var dels att skattefriheten inte skall vara beroende av vem som tillhandahåller tjänsten, dels att de tjänster som tidigare utgjort framställnings- och kringtjänster även i fortsättningen skulle omfattas av undantaget (s. 39). Såvitt framgår var avsikten att den tilltänkta lagändringen enbart skulle utgöra en mindre justering. Det kan i detta sammanhang anmärkas att Mervärdesskatteutredningen vid tidpunkten för utarbetandet av den aktuella propositionen just överlämnat sitt betänkande SOU 2002:74 i vilket bl.a. en generell översyn gjordes av reglerna i 3 kap. 13-14 och 16-19 §§ ML.

Vad beträffar förslagets utformning anfördes i propositionen bl.a. att effekten av förslaget var att en framställningstjänst eller en kringtjänst, vilka tjänsters innehåll inte skulle förändras i förhållande till vad som gällt tidigare, kan tillhandahållas skattefritt såväl av den som tekniskt utför tjänsten som den som köpt in tjänsten (framställningssamordnaren) och sålt den vidare till utgivaren (a.prop. s. 42).

I specialmotiveringen anfördes att med ”mångfaldigande” enligt 3 kap. 19 § första stycket 2. första strecksatsen förstås själva tryckningen (eller motsvarande) av en publikation. Med tjänster som krävs för mångfaldigandet avses sådana tekniska moment som är nödvändiga för att materialet tekniskt skall vara möjligt att mångfaldiga. Däremot kan inte arbete som i vidare mening är inriktat på framställningen utgöra en sådan teknisk tjänst som krävs för mångfaldigandet av publikationen (a.prop. s. 103).

Regeringsrätten har i några fall bedömt frågan om vad som utgör framställning och vem som kan anses som framställare. RÅ 1995 not. 392 gällde ett bolag som hade åtagit sig att utföra i princip alla tjänster avseende produktion av en publikation, således förutom det journalistiska arbetet också layout, sättning av texten, korrekturläsning, ombrytning av texter, bildproduktion inklusive beskärning, montering av textsidor och framställning av reprofilm. Själva tryckningen och distributionen upphandlade bolaget av utomstående. Regeringsrätten fann att bolaget fick anses tillhandahålla utgivaren en färdig publikation och dessutom vissa tjänster i form av distribution, fakturering m.m. Tillhandahållandet av publikationen utgjorde enligt Regeringsrätten omsättning av vara och således inte omsättning av en tjänst. Bestämmelsen i 3 kap. 19 § ML var därför inte tillämplig. RÅ 1995 not. 393 avsåg ett liknande fall och Regeringsrätten gjorde samma bedömning som i det tidigare målet.

Fråga i ärendet är i första hand om bolagets tillhandahållande skall anses utgöra omsättning av vara i form av en publikation eller framställnings- och redaktionella tjänster.

Nämnden gör följande bedömning.

Ändringen av 3 kap. 19 § första stycket 2 första strecksatsen ML innebar att undantaget numera gäller oberoende av vem som omsätter sådana tjänster som avses med bestämmelsen under förutsättningen att omsättningen sker till utgivaren. Däremot var inte avsikten att den betydelse begreppet framställning fått i tidigare praxis skulle förändras. Vidare måste även med den nu gällande lydelsen av bestämmelsen en bedömning göras av om ett tillhandahållande skall anses avse en vara i form av en färdig publikation eller en eller flera tjänster.

Enligt de ingivna avtalen skall bolaget svara dels för bl.a. framställning och distribution av publikationen X, dels för det redaktionella innehållet som artiklar, krönikor, reportage, bilder, redaktionellt arbete och redaktionell ledning samt med detta arbete sammanhängande arbetsuppgifter. Bolagets åtagande enligt avtalen innebär enligt nämndens mening att bolaget, på motsvarande sätt som var fallet i avgörandena RÅ 1995 not. 392 och 393, tillhandahåller en färdig publikation och dessutom vissa tjänster i form av distribution m.m. Det med fråga 1 avsedda tillhandahållandet utgör således tillhandahållande av en vara i form av ett sådant periodiskt medlemsblad som avses i 3 kap. 13 § ML.
Förhandsbeskedet har utformats med utgångspunkt i det ovan angivna synsättet.

AVVISNING

I den mån ansökan inte har besvarats finner nämnden att förhandsbesked inte bör meddelas. Ansökan avvisas därför i den delen.

Kommentar:
Förhandsbeskedet har inte överklagats.

Område: Meddelade prövningstillstånd

Ärende behandlat vid Skatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 2004.

Meddelade prövningstillstånd

Saken: Fråga om det vid inkomsttaxeringen kan godtas att en enskilt bedriven näringsverksamhet med retroaktiv verkan överlåtits till ett aktiebolag i fall där bolaget härigenom beskattats för en period om 28 månader.
RR målnr 1914-04, KRNS 958-02
Klagande: SKV
Lagrum: 3 § KL

Saken: Fråga om avdrag för schablonmässigt fördelade kostnader som inklusive vinstpåslag fakturerats ett rörelsedrivande bolag av ett utländskt, koncerngemensamt managementservicebolag.
RR målnr 7338--7339-01, KRNS 5852 och 5854-2000
Klagande: den skattskyldige
Lagrum: 20 och 23 §§ KL, artikel 9 i dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Schweiz

Saken: Fråga om en aktieägares fordran på aktiebolaget är ett finansiellt instrument och aktieägaren därmed ska anses avyttra fordringen när bolaget försätts i konkurs.
RR målnr 8088-03, KRNJ 60-02
Klagande: den skattskyldige
Lagrum: 24 § 2 mom. SIL