Sök
Logotyp, till startsidan

Arkiv för Rättslig vägledning

Rättslig vägledning Länk till annan webbplats.

Lyssna

Skatteverkets ställningstaganden

Uppskovsbelopp - schablonintäkt när bostad saknas

Datum: 2009-02-25

Område: Inkomstskatt - Kapital

Dnr/målnr/löpnr:
131 787233-08/111
OBS! Detta ställningstagande har ersatts av ett nytt ställningstagande från  2009-05-18, dnr 131 728602-09/111.

1    Sammanfattning


 
Schablonintäkt ska beräknas för samtliga uppskovsbelopp.
 
Något undantag ska således inte göras för sådana uppskov som vid tillämpningen av äldre uppskovsregler medgavs utan krav på bostad på ersättningsfastigheten.

 

2    Bakgrund och frågeställning


 
I nuvarande uppskovsbestämmelser som infördes från och med 1994 års taxering gäller att säljaren av en bostad uppfyller ett bosättningsvillkor på den avyttrade bostaden och även bosätter sig på ersättningsbostaden inom viss tid.
 
Reglerna avser endast bostadsbyten och motsvaras i princip av 3 § i den fram till och med 1991 års taxering gällande uppskovslagen. Den gamla uppskovslagen medgav uppskov enligt 2 § även i andra fall än bostadsbyten. Förutsättningarna var att avyttringen skedde under vissa s.k. tvångsmässiga omständigheter eller på grund av rationalisering inom jord- eller skogsbruket eller genom fastighetsreglering enligt 5 kap. eller 8 kap. fastighetsbildningslagen.
 
Från och med 2009 års taxering ska den som har en ersättningsbostad med ett uppskovsbelopp ta upp en schablonintäkt. Schablonintäkten beräknas till 1,67 procent av uppskovsbeloppets storlek den 1 januari beskattningsåret.
 
Frågan gäller om schablonintäkt ska beräknas för uppskovsbelopp som medgetts enligt 2 § i de uppskovsregler som gällde t.o.m. 1991 års taxering när bostad saknas på ersättningsfastigheten.

 

3    Gällande rätt m.m.


 
I samband med införandet av 1968 års regler om evig beskattning av vinster vid avyttring av fastigheter infördes även möjlighet till uppskov med beskattningen.  Uppskov medgavs om avyttringen skett på grund av vissa tvingande omständigheter eller som ett led i jord- eller skogsbrukets rationalisering eller genom marköverföring, 35 § 2 mom. kommunalskattelagen (1928:370), lagen (1968:276) om uppskov i vissa fall med realisationsvinst. Bestämmelserna utvidgades från och med 1979 års taxering till att även omfatta kapitalvinster vid frivilliga avyttringar av jordbruksfastigheter och villafastigheter (en- och tvåfamiljsfastigheter),SFS 1978:970, prop. 1978/79:54. Bestämmelserna om uppskov vid de s.k. "tvångsavyttringarna" m.m., respektive uppskov vid frivilliga avyttringarna, infördes i 2 § respektive 3 §.
 
För att uppskov skulle medges enligt 2 §  ställdes inget krav på bosättning på den avyttrade eller förvärvade ersättningsfastigheten. Förutsättningarna var uppfyllda om avyttringen skett på grund av vissa skäl, att vinsten uppgick till ett visst lägsta belopp, samt att en jämförlig ersättningsfastighet förvärvades inom fyra år efter avyttringen av ursprungsfastigheten.
 
Denna äldre uppskovslag avskaffades vid 1990 års skattereform.
 
Nuvarande uppskovsregler infördes vid 1994 års taxering för kapitalvinster i privatbostäder som utgör permanentbostad, SFS 1993:1469. Bestämmelserna omfattar även bostadsrätter. För att uppskov ska medges krävs att ett bosättningsvillkor uppfylls på ursprungsbostaden, att uppskovsbeloppet/vinsten uppgår till ett visst belopp, att ersättningsbostad i form av småhus eller bostadsrätt förvärvas inom viss tid samt att bosättning sker inom viss tid. Vid 2002 års taxering infördes Inkomstskattelagen ( SFS 1999:1229) och uppskovsbestämmelserna finns därefter i 47 kapitlet.
 
Uppskovsreglerna som i sitt ursprung omfattade en ursprungs- och ersättningsbostad i Sverige, ändrades genom SFS 2006:1520, prop. 2006/07:19, till att även omfatta en motsvarande bostad inom EES-området. För att möjliggöra beskattning av "utländska" uppskov ändrades systematiken för beskattning av medgivna uppskov från att reducera ersättningsbostadens omkostnadsbelopp, till att utgöra en tillkommande post i kapitalvinstberäkningen. I samband därmed ändrades även "uppskovsavdrag" till "uppskovsbelopp".
 
Av övergångsbestämmelserna, p. 3 (SFS 2006:1520)framgår att kapitalvinster enligt äldre bestämmelser i 47 kapitlet samt uppskov enligt den upphävda lagen (1968:276) och den upphävda lagen (1978:970) ska anses som uppskovsbelopp efter ikraftträdandet.
 
Den statliga fastighetsskatten på bostäder i småhus och flerbostadshus slopades från och med år 2008 och har ersatts av en kommunal fastighetsavgift. I samband med slopandet av fastighetsskatten på bostäder infördes en bestämmelse i 47 kap. 11 b § IL som innebär att den som har en ersättningsbostad med ett uppskovsbelopp ska från och med 2009 års taxering ta upp en schablonintäkt med 1,67 % på ett underlag som utgörs av uppskovsbeloppet vid beskattningsårets ingång, SFS 2007:1419, prop. 2007/08:27.

 

4    Skatteverkets bedömning


 
Frågan gäller vilken avgörande vikt som ska läggas i ordet "bostad" när det i 47 kap. 11 b § anges att schablonintäkt ska tas upp av den som har en ersättningsbostad med ett uppskovsbelopp.
 
Uppskovsbelopp och ersättningsbostad
I det uppskovssystem som gällde till och med 1991 års taxering medgavs uppskov vid avyttring och förvärv av fastigheter. Bostadsrätter omfattades inte av uppskovsreglerna. Uppskov medgavs enligt 2 § vid  bl.a. expropriation, flygbuller samt rationaliseringsförvärv inom jord- och skogsbruk, samt enligt 3 § vid frivilliga avyttringar. När uppskov medgavs enligt 2 § fanns inga krav på bosättning eller att ursprungs- och ersättningsfastigheten hade en bostad. Reglerna upphävdes vid 1990 års skattereform och beteckningen ersättningsfastighet för en uppskovsbelastad fastighet försvann därmed.
 
Gemensamt för både 2 § och 3 § är att den förvärvade fastigheten utgjorde en ersättningsfastighet enligt dåvarande regler och den skattskyldige hade medgivits ett uppskovsavdrag.
 
Begreppet uppskovsbelopp infördes i samband med att de svenska uppskovsreglerna utvidgades till att omfatta ursprungs- och ersättningsbostäder inom EES-området. Gemensamt för alla gamla uppskovsavdrag var att de genom punkt 3 i övergångsbestämmelsen omvandlades till uppskovsbelopp oavsett om en uppskovsbelastad fastighet innehöll bostäder eller inte. Genom att fastigheten är kopplad till ett uppskovsbelopp inryms fastigheten i begreppet ersättningsbostad. Att fastigheten saknar bostad kan inte anses medföra att fastigheten är någonting annat än en ersättningsbostad.
 
Schablonintäkten
Som en del i finansieringen av den slopade fastighetsskatten på bostäder har bl.a. införts en årlig beskattning av uppskovsbelopp. Den som har ett uppskovsbelopp ska ta upp en schablonintäkt på 1,67 % av det uppskovsbelopp som föreligger per 1 januari beskattningsåret, 47 kap. 11 b § IL. Avsikten med schablonintäkten är att den som har en skattekredit i form av ett uppskovsbelopp ska betala en ränta som motsvarar ca 0,5 % av uppskovsbeloppet. Även om skatten inte är fastställd så är den reella innebörden av ett uppskov att uppskovsinnehavaren har en latent skattekredit som kan vara under en mycket lång tid, prop. 2007/08:27 s. 121. På samma sida uttalas även att räntebeläggningen gäller för samtliga uppskovsbelopp, dvs. även sådana som härrör från tiden före ikraftträdandet av systemet med kommunal fastighetsavgift den 1 januari 2008. Uttalandet anger den generella avsikten från lagstiftarens sida att räntebelägga samtliga uppskovsbelopp och därigenom de utestående skattekrediter som inte influtit till statskassan.
 
Avgörande för åtgärden är således räntebeläggning av skattekrediten p.g.a. uppskovet och inte huruvida det finns en bostad eller inte på en uppskovsbelastad fastighet.
 
Det är därför Skatteverkets uppfattning att schablonintäkt enligt 47 kap. 11 b § IL ska beräknas för alla uppskovsbelopp utan något undantag för sådana uppskov som ursprungligen avsåg en ersättningsfastighet enligt 2 § i SFS 1978:970. En sådan tolkning är också i enlighet med syftet att räntebelägga den skattekredit som är kopplad till ett uppskovsbelopp.