1 Sammanfattning

Socialförsäkringsersättningar som på grund av tidigare utfört arbete utbetalas från ett annat EES-land, ska beskattas enligt 11 kap 1 § inkomstskattelagen. Ersättningen är pensionsgrundande i det utbetalande landet enligt det landets interna lagstiftning.

I den konkreta frågeställningen har det gällt utbetalning av födselpeng från Norge. En förutsättning för beskattning av ersättningen i Sverige är att det nordiska skatteavtalet ger Sverige rätt till beskattning. Beskattningsrätten kan enbart utövas om Norge saknar stöd för beskattning enligt sin interna rätt, jfr artikel 26 i nordiska skatteavtalet.

2. Bakgrund och frågeställning

Personer som är bosatta i Sverige kan få olika typer av socialförsäkringsersättningar (t.ex. pension, a-kasseersättning, sjuk- och föräldrapenning) utbetalda från ett annat EES-land på grund av arbete som tidigare har utförts när den enskilde var omfattad av det utbetalande landets socialförsäkring. Fråga har uppkommit dels i vilket land ersättningen ska beskattas, dels om ersättningen är pensionsgrundande i Sverige och om i så fall några socialavgifter ska betalas här. Personen i den konkreta frågeställningen är bosatt i Sverige och har hemvist i Sverige enligt det nordiska skatteavtalet. Personen har mottagit norsk socialförsäkringsersättning i form av födselpeng. Denna ersättning är utbetald till följd av att kvinnan tidigare arbetat i Norge.

3. Gällande rätt

Beskattning

En grundläggande förutsättning för att kunna beskatta en utländsk socialförsäkringsersättning är att mottagaren av ersättningen är obegränsat skattskyldig i Sverige, jfr 3 kap. 8 § inkomstskattelagen(1999:1229), IL.

Enligt 11 kap. 1 § IL ska löner, arvoden, kostnadsersättningar, pensioner, förmåner och alla andra inkomster som erhålls på grund av tjänst tas upp som intäkt, om inte något annat anges i det kapitlet eller i 8 kap. IL.

I prop. 1999/2000:2 del 2 sid. 126-127 lämnas kommentar till 11 kap. 1 § IL. Här kan utläsas att inkomstslaget tjänst avgränsas i 10 kap. IL. Fortsatt sägs följande:

”Av 10 kap. 1 § framgår att till inkomstslaget tjänst räknas inkomster som någon får på grund av egen prestation eller verksamhet och som inte är att hänföra till kapital eller näringsverksamhet. En förutsättning för att en inkomst skall anses vara skattepliktig i inkomstslaget tjänst är att det rör sig om ersättning för någon prestation.

Bestämmelsen ger uttryck för att inte bara lön och alla andra ersättningar för arbete från en arbetsgivare eller en uppdragsgivare är skattepliktig inkomst utan även pensioner. Även ersättning för någon annan på grund av tjänst är skattepliktig inkomst.”

…

”Inkomstslaget tjänst har genom skattereformen gjorts till ett restinkomstslag som skall omfatta alla ersättningar som kan anses hänförliga till eget arbete eller egen prestation om de inte hör till näringsverksamhet. Regeringen delar inte Svenska revisorssamfundets SRS bedömning att bestämmelsen i SLK:s förslag är för vittsyftande.”

Frågan gäller utländsk socialförsäkringsersättning. För att Sverige ska kunna fullfölja den beskattningsrätt som följer av intern skattelagstiftning krävs att beskattningsrätten inte inskränks av bestämmelser i eventuellt skatteavtal.

Pensionsgrundande inkomst och socialavgifter

Inom EES-området styrs en persons socialförsäkringstillhörighet av reglerna i förordning (EEG) nr 1408/71 om social trygghet, artiklarna 13-17. Huvudregeln enligt förordningen är att en person omfattas av lagstiftningen i den stat där han arbetar, oberoende av bosättning och oberoende av var arbetsgivaren finns (artikel 13.2a). Vissa undantag finns, bl.a. för offentligt anställda som normalt omfattas av lagstiftningen i den stat där den sysselsättande förvaltningen finns (artikel 13.2d).

Den stat vars socialförsäkring en person ska tillhöra enligt förordningen, benämns ”den behöriga staten” (artikel 1.q) i förhållande till artikel 1.o). Tillhörigheten till en viss stats lagstiftning enligt förordningen innebär även att socialförsäkringsavgifter ska betalas endast i den behöriga staten och enligt den statens lagstiftning.

När det gäller sociala förmåner kan t.ex. hänvisas till artikel 33, där det direkt framgår att den stat som betalar ut pensioner under vissa förutsättningar är berättigad att ta ut socialavgifter på det utbetalda beloppet.

Förordningen är alltid överordnad intern lagstiftning. Var en ersättning beskattas har ingen inverkan på bedömningen av socialförsäkringstillhörigheten.

4. Skatteverkets bedömning

Beskattning

I frågeställningen gäller det ersättning för inkomstbortfall som är utbetald från annat lands socialförsäkringssystem. Det finns i grunden en prestation för vilken lön utgår. Istället för lön utgår socialförsäkringsersättning.

Lagtextens innehåll sett tillsammans med citerade förarbeten innebär att en förmån som grundar sig på en skattepliktig inkomst av tjänst och vars belopp är beroende av storleken på sådan inkomst räknas till inkomst av tjänst.

Den ersättningen träder i stället för den arbetsersättning som skulle utgå. Ersättningen ska därför beskattas med stöd av 11 kap. 1 § IL.

För att Sverige ska kunna fullfölja den beskattningsrätt som följer av intern skattelagstiftning krävs att Sveriges beskattningsrätt inte inskränkts i skatteavtalen.

I den ställda frågan har personen hemvist i Sverige enligt artikel 4 i det nordiska skatteavtalet. Artikel 18 i skatteavtalet reglerar fördelningen av beskattningsrätten till bl.a. socialförsäkringsersättningar. Punkt 1 av artikeln ger Norge ensamt beskattningsrätten till ersättningen. I de fall Norge enligt sin interna lagstiftning inte kan fullfölja beskattningen av en person med hemvist i Sverige, övergår rätten att beskatta inkomsten till Sverige. Detta regleras i artikel 26 punkt 2 av det nordiska skatteavtalet. För att Sverige ska kunna beskatta ersättningen krävs därför ett konstaterande att Norge inte har möjlighet att enligt intern lagstiftning beskatta aktuell inkomst.

Pensionsgrundande inkomst och socialavgifter

Den bakomliggande arbetsersättningen, som ifrågavarande socialförsäkringsförmåner är beräknade på, har intjänats medan personen utförde arbete under sådana förutsättningar att den behöriga staten var någon annan än Sverige. Socialförsäkringstillhörigheten är i varje enskilt fall knuten till arbetet, inte till utbetalningen av ersättning. Detta medför att en ersättning blir pensionsgrundande i den stat och enligt den statens lagstiftning som den enskilde omfattades av när det arbetet utfördes som ligger till grund för ersättningen. När det gäller socialförsäkringsersättningar är alltså den utbetalande staten behörig stat. Pensionsgrundande inkomst ska beräknas enligt den statens lagstiftning och eventuella avgifter betalas i den staten, även om mottagaren är bosatt i en annan EES-stat när ersättningen betalas ut.

Det kan i sammanhanget framhållas att ifrågavarande socialförsäkringsersättningar enligt lagen (1998:676) om statlig ålderspensionsavgift är underlag för beräkning av statlig ålderspensionsavgift i de fall ersättningen är pensionsgrundande i Sverige. En utländsk utbetalare kan aldrig bli skyldig att betala svensk, statlig ålderspensionsavgift (2 § förordning /1998:1512/ om statliga ålderspensionsavgifter m.m.).

Frågan har även stämts av med Riksförsäkringsverket som är förbindelseorgan i socialförsäkringsfrågor enligt förordningen.